STS, 3 de Octubre de 1996
| Ponente | ALFONSO GOTA LOSADA |
| Número de Recurso | 8900/1991 |
| Fecha de Resolución | 3 de Octubre de 1996 |
| Emisor | Tribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo |
SENTENCIA
En la Villa de Madrid, a tres de Octubre de mil novecientos noventa y seis.
La Sala Tercera del Tribunal Supremo ha pronunciado la presente Sentencia en el recurso de apelación nº 8.900/91, interpuesto por INMOBILIARIA LA ZUDA, S.A, contra la Sentencia nº 234/1991, dictada con fecha 18 de Junio de 1991, por la Sala de lo Contencioso Administrativo, con sede en Málaga, del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, recaída en el recurso contencioso administrativo nº 405/1990, promovido por Inmobiliaria La Zuda, S.A., por el concepto de Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados. La Sentencia tiene su origen en los siguientes
La parte dispositiva de la Sentencia apelada contiene el fallo que a continuación se transcribe literalmente:" Fallamos: Que debemos desestimar y desestimamos el recurso contencioso administrativo promovido por "Inmobiliaria La Zuda, S.A.", contra el Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía, Sala de Málaga, confirmando las resoluciones recurridas; y, todo ello, sin expresa condena en costas a ninguna de las partes".
La mercantil INMOBILIARIA LA ZUDA, S.A, representada por el Procurador D. Manuel Jiménez de la Plata, interpuso recurso de apelación contra la Sentencia mencionada en el antecedente de hecho anterior; emplazadas las partes interesadas ante esta Sala Tercera del Tribunal Supremo, compareció y se personó Inmobiliaria La Zuda S.A, representada por el Procurador D. Francisco José Abajo Abril, como parte apelante; también compareció la Junta de Andalucía, representada y defendida por el Letrado de su Gabinete Jurídico, diciendo textualmente: "...a fin de que comparezcamos a usar de nuestro derecho en el recurso de Apelación interpuesto por la Abogacía del Estado (sic) contra Sentencia dictada en Recurso contencioso-administrativo nº 405/90, contra Tribunal Económico Administrativo de Málaga. Que mediante el presente escrito nos personamos en tiempo y forma, para adherirnos a dicha apelación en nuestra condición de parte coadyuvante de conformidad con lo establecido en el artículo 95.2.L-J-C.A."; en el suplico solicitaba se sirviera la Sala tener a la Junta de Andalucía por personadas en el recurso de apelación; la Sala por Providencia de 30 de Marzo de 1992, corrigió el error cometido por la representación procesal de la Junta de Andalucía, considerándola personada como parte apelada; acordada la sustanciación del recurso de apelación por el trámite de alegaciones escritas, y recibidos los expedientes administrativos y los autos jurisdiccionales de instancia, se pusieron de manifiesto a Inmobiliaria La Zuda,
S.A, que presentó las alegaciones que estimó convenientes a su derecho, suplicando a la Sala "dicte Sentencia por la que se estime el presente recurso de apelación, se revoque la Sentencia recurrida y, en su virtud, se estime el recurso contencioso administrativo en los términos que constan en el suplico del escrito de demanda, con todos los pronunciamientos inherentes, incluso ordenando la devolución de las cantidades percibidas por la Administración demandada como consecuencia de la liquidación complementaria cuya nulidad se declare"; dado traslado de las actuaciones a la Administración General del Estado, representada y defendida por el Abogado del Estado, este compareció y se personó como parte apelada, formulando las alegaciones que estimó convenientes a su derecho, suplicando a la Sala " dicte Sentencia por la que condesestimación de la apelación confirme en su integridad la apelada"; La Sala dictó providencia de fecha 11 de Julio de 1994, declarando caducado el derecho y perdido el trámite de alegaciones no utilizado por el Letrado de la Junta de Andalucía, sin perjuicio de lo establecido en el artículo 121 de la Ley de esta Jurisdicción; el Letrado de la Junta de Andalucía, presentó escrito de alegaciones, con fecha 28 de Julio de 1994, al amparo del artículo 121, "in fine", de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, limitandose a dar por reproducidos los fundamentos de la Sentencia apelada, suplicando a la Sala "dicte en su día Sentencia desestimatoria del presente recurso y confirmatoria en consecuencia, de la resolución judicial apelada"; considerándose terminada la tramitación del recurso de apelación, se señaló para deliberación y fallo el día 22 de Noviembre de 1995.
No obstante lo anterior, la Sala dictó providencia con fecha 20 de Noviembre de 1995, al amparo del artículo 43.2 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, sometiendo a las partes, por plazo común de diez días, la cuestión no suscitada por ellos, relativa a la determinación del sujeto pasivo en el Impuesto de Actos Jurídicos Documentados, en el caso de condiciones resolutorias explícitas.
Formuló alegaciones la mercantil Inmobiliaria La Zuda, S.A, la cual expuso los razonamientos jurídicos que estimó aplicables al caso, manteniendo la tesis de que "en el supuesto de que la Sala estimara que las condiciones resolutorias explícitas tributan por el Impuesto de Actos Jurídicos Documentados, entendemos que efectivamente se ha determinado indebidamente el sujeto pasivo, suplicando a la Sala, que "se tenga por evacuado el traslado conferido y en su día dicte Sentencia, por la que se estime el recurso de apelación, se revoque la Sentencia recurrida y, en su virtud, se estime el recurso contencioso administrativo en los términos que constan en el suplico del escrito de demanda y en el de alegaciones escritas, formulado por esta parte en el presente recurso de alzada".
La Administración General del Estado, y la Junta de Andalucía, partes apeladas, no presentaron alegaciones, dándose por caducado el trámite.
Ultimada la sustanciación del recurrso de apelación se señaló de nuevo para deliberación y fallo el día uno de Octubre de 1996, fecha en la que tuvo lugar el acto.
Inmobiliaria La Zuda, S.A y la Compañía Promotora de Construcciones Urbanas S.A, adquirieron por compraventa, a la mercantil Marbella Beach, S.A, diversas fincas, mediante escritura pública de fecha 26 de Mayo de 1988, otorgada ante el Notario de Córdoba, D. Gabriel Alarcon Santaolalla, nº
1.290 de su protocolo por el precio de 329.000.000 pts, a pagar al contado 137.000.000 pts, y el resto 220.426.000 (precio restante mas intereses) mediante letras, con distintos vencimientos posteriores, pactándose que "a la falta de pago del precio aplazado se le da el carácter de condición resolutoria explícita, conforme a lo preceptuado en el artículo 1.504 del Código Civil y artículo 11 de la Ley Hipotecaria y 59 de su Reglamento (...)".
Inmobiliaria La Zuda S.A, y la Compañía Promotora de Construcciones Urbanas, S.A, presentaron declaración-liquidación en la Oficina Liquidadora de Marbella, por Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados, concepto Documentos Notariales, tarifa L-11, tipo 0'50%, base imponible y liquidable 357.426.000 pts, cuota a ingresar 1.787.130 pts, incluyendo en la casilla de Observaciones la siguiente leyenda:" La venta está sujeta al I.V.A., se liquida solo por A.J.D. La condición resolutoria está exenta en aplicación del artículo 7.3 y disposición transitoria 3ª del Texto refundido del I.T.P. y A.J.D., así como art.
48.I.B, nº 16 Real Decreto 3.050/80, de 30 de Diciembre".
Posteriormente, la Oficina Liquidadora de Marbella practicó con fecha 9 de Noviembre de 1988, liquidación complementaria a Inmobiliaria La Zuda y a la Compañía Promotora de Construcciones Urbanas, S.A. como sujetos pasivos contribuyentes, por Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados, por el concepto de documentos notariales, condición resolutoria explícita, base liquidable 192.000.000 pts, tarifa 11, tipo 0'50%, cuota del Tesoro 960.000 pts, honorarios 4.800 pts, examen y nota 2'50%, 24.005, total a pagar 988.805 pts.
Ambas sociedades mercantiles presentaron recurso de reposición ante la Oficina Liquidadora de Marbella, sosteniendo que la condición resolutoria explícita, incluida en el contrato de compraventa, no estaba sujeta al Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados, pretendiendo la nulidad de la liquidación complementaria referida. El recurso de reposición fue desestimado.
Del mismo modo presentaron reclamación económica administrativa nº 947/1989, ante el TribunalEconómico Administrativo Regional de Andalucía, Sala con sede en Málaga, que les fue desestimado.
Contra esta resolución, presentaron recurso contencioso administrativo nº 405/1990, con iguales alegaciones y pretensión anulatoria de la liquidación complementaria, que fue desestimado por la Sala de lo Contencioso Administrativo, con sede en Málaga, del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, en la Sentencia objeto de apelación, cuyo fallo aparece expuesto en el antecedente de hecho primero.
La Administración Tributaria mantiene en la liquidación complementaria y en las resoluciones del recurso de reposición y de la reclamación económico administrativa que en la escritura pública referida se dan dos supuestos de sujeción al Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados: el primero, el contrato de compraventa por un precio de 329 millones de pesetas y base imponible y liquidable de 357.426.000 pts., que fue objeto de autoliquidación, al tipo de 0'50 por 100, con un total a ingresar de
1.787.130 pts, y el segundo, la condición resolutoria explícita en previsión de la falta de pago del precio aplazado, por un importe de 192 millones de pesetas y una cuota de 960.000 pts, que ha sido la liquidación impugnada.
La Sentencia apelada ha confirmado íntegramente la liquidación complementaria y las resoluciones impugnadas, con argumentos similares a los mantenidos por la Administración Tributaria, tanto en vía de gestión, como de resolución de la reclamación económico- administrativa.
La Sala apreció en su momento que, así como no había problema alguno respecto de la sujeción pasiva por Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados, documentos notariales en su consideración de compraventa, era menester plantear una cuestión no tratada por ninguna de las partes, consistente en determinar quien era el sujeto pasivo por ese mismo Impuesto, pero por el segundo supuesto gravado que era el de la condición resolutoria explícita, por ello dictó la providencia referida, al amparo del artículo 43.2 de la Ley Jurisdiccional.
La Sala debe hacer una precisión lógica necesaria, y es que no puede pronunciarse en abstracto sobre si la condición resolutoria explícita es hecho imponible o no del Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados, sino que tal pronunciamiento debe hacerlo jurisdiccionalmente, es decir resolviendo la cuestión con el verdadero sujeto pasivo contribuyente, de manera que si considera que las actuaciones se han seguido con quien no reúne dicha consideración, debe anular la liquidación recurrida, sin pronunciarse sobre si existe o no tal hecho imponible, para que la Administración se dirija al verdadero sujeto pasivo, el cual estará legitimado para aceptar o recurrir tal liquidación.
Lo cierto es que la Administración Tributaria y la Sala de lo Contencioso Administrativo, con sede en Málaga, del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, en la sentencia apelada ha mantenido, que la condición resolutoria explícita incluida en la escritura de compraventa a que se refieren estos autos, constituye hecho imponible por el Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados, por ello debe traerse a colación el artículo 30 del Texto refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por Real Decreto-Legislativo 3.050/1980, de 30 de Diciembre, que regula la sujeción pasiva a efectos del Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados, y que dispone que "será sujeto pasivo el adquirente del bien o derecho, y, en su defecto, las personas que insten o soliciten documentos notariales o aquellos en cuyo interés se expidan".
Si se considera la condición resolutoria explícita como hecho imponible por Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados es porque se le confiere la naturaleza de convención independiente, a efectos puramente fiscales, del contrato de compraventa, al amparo de lo que dispone el artículo 7º, apartado 3, del Texto refundido citado: "las condiciones resolutorias explícitas de las compraventas a que se refiere el artículo 11 de la Ley Hipotecaria se equipararán a las hipotecas que garanticen el pago del precio aplazado con la misma finca vendida (...)", por lo que quien adquiere el derecho a resolver el contrato de compraventa, como garantía equivalente a la hipoteca, a efectos fiscales, insistimos, es el vendedor, y de conformidad con el artículo 30, citado y también del artículo 8. letra c) del Texto refundido de 30 de Diciembre de 1980, que dispone a efectos del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales: "estará obligado al pago del impuesto, a título de contribuyente, y cualesquiera que sean las estipulaciones establecidas por las partes en contrario: (...) c) En la constitución de derechos reales, aquél a cuyo favor se realice este acto", es claro que el sujeto pasivo en el supuesto de una condición resolutoria explícita de un contrato de compraventa sería el vendedor.
Si cupiera alguna duda, el segundo criterio utilizado por el artículo 30 del Texto refundido citado para determinar la sujeción pasiva en el Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados, es el de la persona que inste o solicite los documentos notariales, que en este caso puede ser tanto el comprador como el vendedoro ambos como ha acontecido, criterio, por tanto que debe ser relacionado con el tercero, que es aquel en cuyo interés se expide, que en este caso concreto de la condición resolutoria explícita es el vendedor, pues a él le beneficia especialmente, en la medida que necesita documento público para acceder al Registro de la Propiedad y así lograr que tal condición resolutoria tenga plena eficacia frente a terceros, así como que le permita la reinscripción registral del dominio recuperado, además del resto de ventajas que confiere el Registro.
Por tanto, ha de concluirse que el sujeto pasivo, a efectos del Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados, al que debió dirigirse la Administración Tributaria, si pretendía, como así fue, gravar la condición resolutoria explícita, incluida en el contrato de compraventa, era la entidad mercantil "Marbella Beach S.A", vendedora, y como no lo hizo así, sino que erróneamente consideró sujetos pasivos contribuyentes a Inmobiliaria La Zuda S.A. y a la Compañía Promotora de Construcciones Urbana S.A, la liquidación complementaria impugnada debe ser anulada.
Anulada la liquidación complementaria, procede que la Junta de Andalucía devuelva lo ingresado indebidamente, junto con los intereses legales, calculados desde la fecha del ingreso, debiéndose aplicar por todo el periodo de devengo, el tipo de interés legal vigente el día del ingreso indebido, según dispone el artículo 2º, del Real Decreto 1.163/1990, de 21 de Septiembre, que regula el procedimiento para la devolución de ingresos indebidos, precepto corroborado por el artículo 110, apartado 4, párrafo segundo del nuevo Reglamento de Procedimiento en las Reclamaciones Económico-Administrativas aprobado por Real Decreto 391/1996, de 1 de Marzo.
No apreciándose temeridad, ni mala fe, no procede acordar, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 131 de la Ley Jurisdiccional, la imposición de las costas del presente recurso de apelación.
Por los razonamientos que anteceden, en nombre de Su Majestad el Rey y por la potestad que nos confiere el Pueblo español,
Estimar el recurso de apelación interpuesto por la mercantil INMOBILIARIA LA ZUDA,
S.A, contra la sentencia nº 234/1991, dictada con fecha 18 de Junio de 1991, por la Sala de lo Contencioso Administrativo, con sede en Málaga, del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, recaída en el recurso contencioso administrativo nº 405/1990, declarando que en el Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados, -Documentos notariales-, concepto de "condiciones resolutorias explícitas", el sujeto pasivo contribuyente es el vendedor y no los compradores como ha pretendido equivocadamente la Administración Tributaria.
Revocar la sentencia apelada.
Anular la liquidación complementaria, impugnada, practicada por la Oficina Liquidadora de Marbella, nº 2.267/88, girada en el expediente 1.616/88, así como las correspondientes resoluciones del recurso de reposición y de la reclamación económico administrativa que se interpusieron contra ella.
Ordenar a la Junta de Andalucía que devuelvan la cantidad ingresada indebidamente, con los intereses legales, desde la fecha del ingreso indebido.
Sin expresa imposición de las costas.
Así por esta nuestra sentencia, definitivamente juzgando, , lo pronunciamos, mandamos y firmamos . PUBLICACION.- Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma D. ALFONSO GOTA LOSADA, en el día de su fecha, estando celebrando audiencia pública la Sala Tercera, Sección Segunda del Tribunal Supremo, lo que certifico.
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