Exención para evitar la doble imposición derivada de las rentas procedentes de la transmisión de la participación en entidades no residentes
| Autor | Eduardo Berché Moreno |
| Cargo del Autor | Catedrático de Derecho Financiero y Tributario, Facultad de Derecho de ESADE-URL |
| Páginas | 843-852 |
Nota: Para los períodos impositivos que se inicien a partir de 1 de enero de 2013 téngase en cuenta las modificaciones indicadas al final del presente apartado.
La aplicación de la exención de fuente extranjera no se reduce a los casos de los dividendos percibidos.
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En el caso de que las rentas percibidas consistan en las derivadas de la transmisión de las participaciones en entidades no residentes en territorio español respecto de las que se cumplan los requisitos citados, podrán ser objeto, a su vez, de exención. En este sentido, el apartado 2 del artículo 21 dispone:
2. Estará exenta la renta obtenida en la transmisión de la participación en una entidad no residente en territorio español, cuando se cumplan los requisitos establecidos en el apartado anterior. El mismo régimen se aplicará a la renta obtenida en los supuestos de separación del socio o disolución de la entidad.
El requisito previsto en el párrafo a) deberá cumplirse el día en que se produzca la transmisión. Los requisitos previstos en los párrafos b) y c) deberán ser cumplidos en todos y cada uno de los ejercicios de tenencia de la participación.
Ello se debe al hecho de que, la rentabilidad obtenida por la propiedad de acciones de sociedades no residentes en territorio español puede percibirse bien en forma de reparto de dividendos, bien como consecuencia de transmisión de acciones o bien por la separación de los socios o disolución al percibirse parte de las reservas generadas durante los años de tenencia de la participación, si bien el precepto amplía las rentas que se pueden acoger a exención incluyendo no sólo el aumento de beneficios no distribuidos como acontece en el caso de participaciones en entidades residentes, sino también a toda la renta procedente de la transmisión de participaciones en entidades no residentes en las que se ponga de manifiesto el cumplimiento de los requisitos señalados.
Ejemplo. La sociedad REVOLVER SA, adquirió el día 1 de enero de X1 el 20% de las acciones de la entidad residente en Estados Unidos CARSON, INC por las que pagó un total de 200.000 euros. En fecha 31 de diciembre de X5, las transmite por importe de 400.000 euros. Los fondos propios de la entidad participada en aquellas fechas eran los siguientes:
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Solución. Con ocasión de la transmisión de la participación la sociedad REVOLVER, habrá registrado un resultado medido por la diferencia entre el precio de venta y el precio por el que estaba registrada, esta renta quedará exenta en su totalidad, aún en el caso de que el importe del incremento neto de reservas no distribuidas durante el tiempo de tenencia de la participación, que sufrirían una doble tributación sería de 100.000 euros, siempre que se cumplan los tres requisitos señalados.
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No obstante, el Real Decreto Ley 12/2012, de 30 de marzo, por el que se introducen diversas medidas tributarias y administrativas dirigidas a la reducción del déficit público, ha establecido una modificación en la redacción de este apartado 2 del artículo 21 del TRLIS, con efectos a partir de 1 de enero de 2012 y con carácter indefinido, con el objeto de flexibilizar la aplicación del precepto para aquellos casos en los que no se cumplían la totalidad de aquellos requisitos, especialmente cuando se incumplía en un único período impositivo, y que impedían la aplicación de la exención, añadiéndose los siguientes párrafos:
No obstante, en el caso de que los requisitos previstos en los párrafos b) o c) no se cumplieran en alguno o algunos de los ejercicios de tenencia de la participación, la exención prevista en este apartado se aplicará de acuerdo con las siguientes reglas:
· Respecto de aquella parte de la renta que se corresponda con un incremento neto de beneficios no distribuidos generados por la entidad participada durante el tiempo de tenencia de la participación, se considerará exenta aquella parte que se corresponda con los beneficios generados en aquellos ejercicios en los que se cumplan conjuntamente los requisitos establecidos en los párrafos b) y c) del apartado anterior.
· Respecto de aquella parte de la renta que no se corresponda con un incremento neto de beneficios no distribuidos generados por la entidad participada durante el tiempo de tenencia de la participación, la misma se entenderá generada de forma lineal, salvo prueba en contrario, durante el tiempo de tenencia de la participación, considerándose exenta aquella parte que proporcionalmente se corresponda con la tenencia en ejercicios en que se hayan cumplido conjuntamente los requisitos establecidos en los párrafos b) y c) del apartado anterior.
La parte de la renta que no tenga derecho a la exención prevista en el párrafo anterior se integrará en la base imponible, teniendo derecho a la deducción establecida en el artículo 31 de esta Ley. No obstante, a los efectos de lo establecido en el párrafo a) del apartado 1 del citado...
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