STS, 26 de Septiembre de 2007

Con fecha 20 de junio de 1995 se dictó por el Administrador de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria de Carabanchel (Madrid), acto administrativo de derivación de responsabilidad subsidiaria, con fundamento en el artículo 40.1, párrafo primero, inciso segundo, de la Ley General Tributaria de 28 de diciembre de 1963, contra D. Narciso, Dª Amparo y D. Augusto, como administradores de la entidad Grafimax, S.L., por las deudas tributarias de la misma para con la Hacienda Pública, derivadas de un reconocimiento de ellas, como consecuencia de autoliquidación sin ingreso, en concepto de Impuesto de Sociedades, del año 1992, siendo el importe total, el de 31.736.159 pesetas.

En el acto de derivación de responsabilidad, se hacia constar que:

1. ) Según acuerdo adoptado en Junta de socios y escritura otorgada en 17 de julio de 1991, resultaron nombrados por unanimidad, administradores solidarios de Grafimax, S.L. Dª Amparo y D. Narciso, quienes presentes en el acto de nombramiento, aceptaron dicho cargo. Por otro lado, en escritura otorgada en 24 de septiembre de 1992, D, Narciso, actuando en nombre de Grafimax, S.L., confirió poder especial, tan amplio como en Derecho fuera necesario, a favor de D. Augusto .

2. ) D. Narciso, en 26 de julio de 1993, presentó, en nombre de Grafimax, S.L., solicitud de aplazamiento de la autoliquidación del Impuesto de Sociedades, del ejercicio de 1992, por importe de 31.736.159 pts, sin ofrecimiento alguno de avales o garantías, ni petición de dispensa total o parcial de las mismas, si bien en 6 de septiembre siguiente, sí solicitó dispensa de garantías, a la vez que hacía ofrecimiento de unos posibles derechos de cobro.

3. ) Al no presentarse la documentación que fue requerida al efecto, con advertencia de no tenerse por solicitada la dispensa de garantías, por acuerdo de 15 de junio de 1994, se procedió a archivar el expediente de aplazamiento.

4. ) Con fecha 29 de enero de 1993, y efectos del 31 de diciembre anterior, D. Narciso, como representante de la sociedad Grafimax, S.L. remitió por correo certificado a la Administración de la Agencia Tributaria, dos declaraciones de baja en el Impuesto de Actividades Económicas, referidas a las de Comercio Mayor Tejidos por Metros, Alfombras (epígrafe 613.2) y Comercio Menor Puertas Ventanas y Persianas (epígrafe 653.5), no constando ninguna otra actividad en Alta, referida a la empresa Grafimax,S.L. y "consecuentemente la citada sociedad no presenta autoliquidaciones a partir de la fecha antes indicada, de lo que se infiere la cesación de actividades de dicha sociedad" . Tampoco "se tiene constancia de la existencia de personal trabajador en alta laboral, por cuenta y a cargo de Grafimax, S.L." (punto 8º del Acuerdo de derivación de responsabilidad).

5. ) La sociedad Grafimax, S.L., se vió sometida a expediente ejecutivo por la Unidad de Recaudación de Carabanchel, a consecuencia de la certificación de descubierto por Impuesto de Sociedades del ejercicio de 1992 y "realizadas las necesarias actuaciones en fase ejecutiva y concluidas con resultado negativo, fue declarada "deudor FALIDO" en 30.11.94".

D. Narciso interpuso contra el acto de derivación de responsabilidad, recurso de reposición, que fue desestimado por resolución de 22 de diciembre de 1995, contra la cual dedujo reclamación económico-administrativa ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid, y, tras su desestimación por Resolución de 22 de septiembre de 1998, tanto D. Narciso, como Dª. Amparo interpusieron recurso de alzada ante el Tribunal Económico-Administrativo Central, que también dictó Resolución, de fecha 3 de noviembre de 2000, por la que inadmitió el recurso respecto de la segunda, por entender que no había sido parte en la reclamación ante el TEAR, y desestimó el recurso del primero.

Dª María Rita Sánchez Díaz, Procuradora de D. Narciso y Dª Amparo, en nombre de los mismos, interpuso recurso contencioso-administrativo contra la referida Resolución del TEAC, ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, tramitándose por la Sección Séptima de dicho Organo jurisdiccional, bajo el número 229/2001.

En la pieza separada de prueba de la parte recurrente, ésta última, tras haber aportado junto con el escrito de demanda, el Libro Diario de la empresa, propuso como documental la sentencia dictada por Consejero del Tribunal de Cuentas, en 11 de septiembre de 2001, en el procedimiento de reintegro por alcance nº A44/98, seguido a instancia del Abogado del Estado contra D. Miguel, D. Jesús, D. Juan Carlos

, D. Gustavo, Dª Amparo y D. Narciso . Dicha sentencia se tuvo por aportada en Providencia de la Sala de 14 de noviembre de 2001 . Igualmente propuso se requiriera al Organismo Autónomo Trabajos Penitenciarios, para que se certificara sobre la fecha y medio de pago, así como identificación del Banco y número de cuenta bancaria en la que se abonaron las facturas 9,11, 13, 17, 18, 19, 20,21, 22 23 y 24, todas ellas del año 1992, giradas por la entidad Grafimax,S.L. . Y la Providencia antes referida de 14 de noviembre de 2001, acordó también, librar la correspondiente comunicación al Organismo Autónomo de Trabajo y Prestaciones Penitenciarias, lo que se haría de oficio, al no haberse solicitado su entrega por la parte, contestándose por aquel con comunicación de su Gerente, de 27 de noviembre de 2001, a la que adjuntaba certificación acreditativa de que "no consta ningún pago realizado en el año 1992 a la entidad Grafimax, S.L., por el citado Organismo".

Por último, procede indicar que la Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, dictó sentencia, de fecha 29 de abril de 2002, con la siguiente parte dispositiva: "Que estimamos en parte el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación procesal de D. Narciso y Dª. Amparo, contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 3 de noviembre de 2000, a que la demanda se contrae, y declaramos no conforme a Derecho dicha resolución en lo que se refiere exclusivamente a la inadmisión del recurso de alzada de la actora, y la confirmamos, como ajustada a Derecho, en cuanto a la desestimación de la alzada contra la Resolución del TEAR de Madrid de 22 de septiembre de 1998. Sin hacer condena en costas."

Contra la referida Sentencia, preparó recurso de casación la representación procesal de D, Narciso y, luego de su admisión, lo interpuso, por escrito presentado en este Tribunal, en 22 de julio de 2002, en el que se solicita que, previos los trámites legales oportunos, se case la sentencia recurrida, dejando sin efecto el acuerdo de derivación de responsabilidad.

El Abogado del Estado, por medio de escrito de 29 de diciembre de 2003, se opuso al recurso de casación, solicitando su desestimación.

Habiéndose señalado para votación y fallo del presente recurso, la audiencia del día 25 de septiembre de 2007, en dicha fecha tuvo lugar referido acto procesal.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Manuel Martín Timón, Magistrado de la Sala

La Sentencia recurrida, en lo que interesa, tiene la siguiente fundamentación jurídica: "

Conviene destacar, con carácter previo, que cuando el artículo 40.1 de la L.G.T. en su redacción dada por la Ley 10/85, de 26 de abril, regula la responsabilidad subsidiaria de los administradores de las personas jurídicas lo hace en los siguientes términos:

"Serán responsables subsidiariamente de las infracciones tributarias simples y de la totalidad de la deuda tributaria en los casos de infracciones graves cometidas por las personas jurídicas, los administradores de las mismas que no realizaren los actos necesarios que fuesen de su incumbencia para el cumplimiento de las obligaciones tributarias infringidas, consintieren el incumplimiento por quienes de ellos dependan o adoptaren acuerdos que hicieran posibles tales infracciones. Asimismo, serán responsables subsidiariamente, en todo caso, de las obligaciones tributarias pendientes de las personas jurídicas que hayan cesado en sus actividades, los administradores de las mismas..."; redacción que respecto de la anterior introducida por la Ley 60/69, de 30 de junio de Reforma Tributaria, contiene dos variaciones: a) la de crear ex novo como causa de responsabilidad el cese de la actividad de la sociedad administrada y b) la supresión del requisito de la existencia de mala fe o negligencia grave en la conducta de los administradores, que de este modo resultan responsables por la violación de un deber, cual es el de no realizar las gestiones necesarias para el íntegro cumplimiento de las obligaciones tributarias devengadas con anterioridad a dichas situaciones y que sean imputables a los sujetos pasivos.

De la lectura del citado precepto, se desprende que la derivación de responsabilidad se fundamenta en dos causas distintas: una, por el incumplimiento de las obligaciones tributarias por parte de la persona jurídica, originador de infracciones tributarias simples o graves. Dos, por la existencia de obligaciones tributarias "pendientes", en el supuesto de que la persona jurídica haya cesado en su actividad.

Tal como se expone en la Sentencia de esta Sala -Sección 2ª- de 8/10/98, en el primer supuesto se exige la declaración administrativa de la existencia de la infracción tributaria imputada a la persona jurídica a través del correspondiente expediente sancionador, dado que como sujeto pasivo es la responsable principal del incumplimiento tributario; de forma que, declarada tal responsabilidad, queda expedita la vía de derivación de responsabilidad a los administradores, que hubieren obrado, en principio, con pasividad o consentido el incumplimiento, declarado como infracción simple o grave.

En el segundo supuesto, la norma se limita a derivar dicha responsabilidad cuando se da la circunstancia del "cese de la actividad" de la persona jurídica, lo que supone su desaparición activa del tráfico mercantil y la imposibilidad del cobro de la deuda tributaria del sujeto pasivo, y se trate de "deudas pendientes". En este caso, los efectos de la responsabilidad tiene connotaciones de la responsabilidad civil, mientras que en el primer supuesto, se debe distinguir la responsabilidad atendiendo a si lo exigido es el importe de la sanción tributaria, o, también, el importe de la deuda tributaria pura. Si lo exigido se extiende a las sanciones por las infracciones cometidas por la persona jurídica, las garantías procedimentales han de ser observadas por la Administración, al estar obligada a acreditar la concurrencia de las circunstancias que, en relación con la conducta de los administradores, describe (pasividad ante el incumplimiento, o consentimiento en el mismo).

Por lo que respecta a la denunciada improcedencia de la subsidiariedad de la responsabilidad, ha de rechazarse, por cuanto esa declaración de responsabilidad subsidiaria vino precedida de la declaración de fallida de la sociedad, declaración que constituye un requisito para la derivación de responsabilidad y que en forma alguna equivale a insolvencia total, siendo suficiente con la imposibilidad de satisfacer la totalidad de la deuda tributaria con los bienes y activos de la sociedad susceptibles de ser ejecutados. Sin que los actores hayan acreditado en forma alguna la existencia de bienes suficientes para cubrir dicha deuda, pues, pese a su insistencia en tal sentido, no resulta acreditada la existencia de un crédito a favor de la entidad deudora, por importe de 74.683.531 pesetas, a cargo del O.A. Trabajo y Prestaciones Penitenciarias. No siendo el libro contable de la empresa, aportado con la demanda, medio de prueba apto y suficiente para acreditar la existencia de dicho crédito, cuya existencia ha sido negada por el citado Organismo Autónomo en certificación de fecha 10/5/95, dirigida a la Administración de Carabanchel de la AEAT, y sin que la certificación aportada al ramo de prueba en el sentido de que en 1992 el repetido Organismo Autónomo no realizó pagos a Grafimax implique que existen débitos pendientes de pago.

La declaración de responsables subsidiarios de los actores vino precedida por la declaración de fallida de la deudora principal, por lo que se siguió el procedimiento establecido tanto en el LGT como en el RGR; sin que se aprecie causa debidamente acreditada que invalide dicha declaración de fallido."

No invoca expresamente el recurrente el artículo 88.1.d) de la Ley Jurisdiccional, pero si alega la "infracción de las normas del ordenamiento jurídico aplicables para resolver la cuestión objeto de debate" y en concreto incorrecta aplicación de los artículos 40.1 de la Ley General Tributaria, 164 del Reglamento General de Recaudación, y, subsidiariamente, también "incorrecta aplicación del artículo 38, 40.1, apdo. segundo y 37.6 de la Ley General Tributaria, en relación con el artículo 1137 del Código Civil ". Se trata, en todo caso, de un mero defecto subsanable por esta Sala, razón por la que se procede a dar respuesta al motivo.

Bajo la rúbrica de "incorrecta aplicación del artículo 40.1 de la Ley General Tributaria ", la argumentación básica del recurrente es la de que desde el inicio de las actuaciones, ha venido insistiendo en que la sociedad Grafimax, S.L., de la que era administrador, no pudo ser declarada insolvente, ni fallida, por ostentar un crédito contra el Organismo autónomo "Trabajos Penitenciarios", no pagado y reclamado en diversas ocasiones al citado Organismo.

Consciente el recurrente de que la Sala sentenciadora consideró no probado la existencia del crédito, manifiesta que ello se debe a basarse únicamente en reiteradas negativas del deudor, por lo que "en la dialéctica que supone la actividad probatoria, la parte que se opuso a la existencia del crédito y que pudo y debió probarlo, no solo no lo hizo, sino que incurrió en una grave incorrección, al afirmar la falta de pagos a Grafimax".

Tras exponer una serie de datos con los cuales se pretende demostrar la existencia de una relación entre la empresa declarada fallida y el "Organismo autónomo Trabajos Penitenciarios", señala que éste último, fue durante la vida de la sociedad Grafimax,S.L. su único cliente y si aquél no hubiera abonado cantidad alguna, no habrían existido beneficios en ésta, y tampoco se hubiera devengado cantidad alguna por el Impuesto de Sociedades.

También se manifiesta, que en el escrito de proposición de prueba se solicitó que se dirigiera oficio al Organismo autónomo, para que, de forma concreta, se acreditase la forma e instrumentos de pago, de las facturas que se reseñaban, pero dicho oficio no fue cumplimentado por el Organismo, limitándose a manifestar de forma incorrecta la inexistencia de operaciones con Grafimax,S.L.

Sin embargo, debe rechazarse esta primera y básica alegación, que, en última instancia, se traduce en una oposición a la valoración de la prueba practicada en la instancia, llevada a cabo por la Sala sentenciadora, de tal forma que lo que pretende es sustituir la apreciación de aquella por el propio y subjetivo criterio del recurrente.

En segundo lugar, se expone por el recurrente y también bajo una segunda rúbrica de "incorrecta aplicación del artículo 40.1 de la Ley General Tributaria ", que si bien la Administración ha acreditado la falta de ingreso de la cuota correspondiente al Impuesto de Sociedades, del ejercicio de 1992, autoliquidada en 1993, no ocurre lo mismo con el cese de la actividad de la entidad deudora.

Sin embargo, también debe rechazarse esta alegación, en primer lugar, porque no habiéndose formulado en la instancia, no existió tampoco pronunciamiento acerca de ella en la sentencia. Pero es que, a mayor abundamiento, y tal como figura en los Antecedentes, en el punto 8º del Acuerdo de derivación de responsabilidad se hace constar que en 29 de enero de 1993, D. Narciso, como representante legal de Grafimax, S.L. remitió a la Administración de la Agencia Estatal Tributaria, por correo certificado, dos declaraciones de baja en el Impuesto sobre Actividades Económicas, referidas a la actividad de comercio mayor sobre tejidos por metros y alfombras (epígrafe 613.2) y de Comercio Menor, Puertas, Ventanas y Persianas (epígrafe 635.5), no constando ninguna otra actividad en Alta, referida a la empresa Grafimax,S.L. y "consecuentemente la citada sociedad no presenta autoliquidaciones a partir de la fecha antes indicada, de lo que se infiere la cesación de actividades de dicha sociedad". Tampoco "se tiene constancia de la existencia de personal trabajador en alta laboral, por cuenta y a cargo de Grafimax, S.L.".

Se alega también "incorrecta aplicación del artículo 164 del Reglamento General de Recaudación", por cuanto la sentencia afirma en el Fundamento Jurídico Quinto, que la declaración de fallido, en forma alguna, debe ser considerada como equivalente a "insolvencia total", siendo suficiente con la imposibilidad de satisfacer la deuda con los bienes y activos de la sociedad susceptibles de ser ejecutados, entendiendo el recurrente que "no cabe predicar que ante la posible existencia de bienes o derechos, pero de difícil o lenta realización (derechos de crédito en discusión, por ejemplo), se justifique la declaración de fallido por considerar de difícil realización los créditos existentes".

Tampoco resulta atendible esta alegación, pues como ya puso de relieve la Sentencia de esta Sala de 16 de mayo de 1991, la exigencia de responsabilidad subsidiaria está sujeta (artículos 37 de la Ley General Tributaria y 14 y 163 y 164 del Reglamento General de Recaudación, aprobado por Real Decreto 1684/1990, de 20 de diciembre ) a la "previa declaración del fallido del sujeto pasivo, es decir, la declaración de insolvencia del mismo conforme el artículo 163 del Reglamento de Recaudación, calificando de incobrables los créditos que no puedan hacerse efectivos tras el oportuno procedimiento de apremio, pues no basta, para cubrir el requisito de los artículos 37.5 y 14.1 .a) y poder actuar contra el responsable subsidiario, con que el sujeto pasivo no haya ingresado el tributo en el período voluntario, sino que la Administración ha de dirigir contra él el correspondiente procedimiento de apremio y culminarlo sin poder cobrar el tributo".

Pues bien, de conformidad con el criterio expresado, ha de desestimarse la alegación, pues la sentencia recurrida, de un lado, ha constatado la imposibilidad de satisfacer la deuda tributaria con los bienes y derechos de la sociedad deudora, manifestada en la declaración de fallido, que resulta ser la puerta de acceso a la derivación de responsabilidad, y, de otro, ha estimado no acreditada la existencia del crédito pretendido por el recurrente, sin que, en consecuencia sea admisible, la ahora alegada "difícil o lenta realización" del mismo.

En la última de las alegaciones del recurrente, se invoca "incorrecta aplicación del artículo (sic) 38, 40.1. apdo. segundo 37.6 de la Ley General Tributaria, en relación con el 1137 del Código Civil", señalándose que el último de los preceptos citados, establece el principio general de mancomunidad en concurrencia de acreedores o deudores y si bien es cierto que el artículo 37.6 de la Ley General Tributaria

, establece la posibilidad de que en el supuesto de varios responsables, solidarios o subsidiarios, la deuda se pueda exigir a cada uno de ellos íntegramente, sin embargo, este principio no tiene su traslado al artículo

40.1, de la misma Ley, concluyendo el argumento con la afirmación de que "parece lógico pensar que ante infracciones tributarias (artículo 38 y artículo 40.1 . primer párrafo), se imponga a los administradores una responsabilidad solidaria, sancionando, de esta forma la conducta dolosa, culposa o negligente del administrador"; pero "para el segundo de los apartados del artículo 40, no se exige infracción tributaria alguna, por lo que el legislador no ha querido incidir en cuanto al gravamen que debe suponer el pago de la deuda. No habiéndose establecido que la responsabilidad sea solidaria, cada administrador, responderá de forma mancomunada".

Esta alegación se rechaza también, porque de nuevo se trata de una cuestión no planteada en la demanda, ni sobre la que se pudo pronunciar la sentencia.

Pero es que además, a mayor abundamiento, en la época en que tuvieron lugar los hechos en los que se basó la derivación de responsabilidad, regía ya el principio de solidaridad, ya que tras establecer el Reglamento General de Recaudación dicho principio (artículo 12 núm. 7 ), bajo sospecha de ilegalidad por contravenir la regla general de la mancomunidad establecida en el artículo 1137 del Código Civil, el artículo 85 de la Ley 31/1991, de 30 diciembre, con vigencia desde el 1 de enero e 1992, incorporó al artículo 37 de la Ley General Tributaria el apartado 5 con la siguiente redacción: "Cuando sean dos o más los responsables solidarios o subsidiarios de una misma deuda, ésta podrá exigirse íntegramente a cualquiera de ellos"; posteriormente, el artículo único de la Ley 25/1995 insertó el texto en el apartado 6 del mismo precepto.

Esta regulación específica estableciendo la solidaridad excluye el principio general de mancomunidad entre acreedores y deudores, que establece el artículo 1137 del Código Civil, de forma que tiene lugar una de las excepciones previstas en el inciso final del precepto últimamente citado.

En consecuencia, procede desestimar el recurso interpuesto, lo que ha de hacerse, preceptivamente, con condena en costas, si bien que la Sala, haciendo uso de la facultad prevista en el artículo 139.3 de la Ley Jurisdiccional, limita los honorarios del Abogado del Estado, a la cifra máxima de 3.000 euros.

Por lo expuesto, en nombre de su Majestad el Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución.