Consultas, doctrina administrativa y jurisprudencia fiscal (8 y /2006)
| Autor | Concha Carballo Casado |
| Cargo | Economista y Abogado |
| Páginas | 27-49 |
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La consultante, cuyos socios son menos de diez y forman parte de un grupo familiar, es una sociedad anónima dedicada al arrendamiento de inmuebles. Tributa en el régimen de las sociedades patrimoniales. Los inmuebles se adquirieron hace más de un año. Piensa disolverse y liquidarse o bien reducir su capital social. En uno u otro caso se adjudicarían los inmuebles a los socios.
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DGT 26-06-06
CONSULTA V1230-06
RDLeg 3/2004 art. artículo 31.1; 32.1.a) ; 33.1 y 35.1
Se plantea:
Consecuencias tributarias de la disolución y liquidación o de la reducción del capital para la sociedad y para los socios.
Régimen tributario de la sociedad:
A la sociedad patrimonial, le resultará de aplicación lo dispuesto en el artículo 61.3 del TRLIS, según el cual:
"3. Las sociedades patrimoniales tributarán por este Impuesto de acuerdo con las siguientes reglas especiales:
-
La base imponible se dividirá en dos partes, la parte general y la parte especial, y se cuantificará según lo dispuesto en el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, excluido lo establecido en el capítulo II de su Título II y en su artículo 95.1.a), segundo párrafo, y teniendo en cuenta lo siguiente:
(....)".
Por tanto, la base imponible de las sociedades patrimoniales, sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades, se determinará de acuerdo con las normas del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas
El TRLIRPF no regula, de forma expresa, las consecuencias que para la sociedad patrimonial se derivan de su disolución y liquidación o, en su caso, de la reducción de su capital con devolución de aportaciones.
No obstante, ello no impide aplicar las normas generales del TRLIRPF para determinar las rentas que, en su caso, pudieran ponerse de manifiesto en la sociedad patrimonial derivadas de las operaciones planteadas.
1) La disolución y liquidación de la sociedad supone la adjudicación de su patrimonio a los socios. De acuerdo con la normativa del TRLIRPF es posible entender que esta adjudicación de cada uno de los elementos patrimoniales supone para la sociedad la generación de ganancias o pérdidas patrimoniales en relación con cada uno de los bienes adjudicados, cuya cuantificación deberá realizarse con arreglo a las normas correspondientes. Así, la cuantificación de la renta se efectuará por la diferencia entre el valor normal del mercado de los elementos patrimoniales entregados a los socios y su valor de adquisición.
Ésta es la solución que se desprende de la interpretación conjunta de varios preceptos del TRLIRPF:
*El artículo 31.1, según el cual "son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto
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con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta ley se califiquen como rendimientos".
*También el artículo 32.1.a) del TRLIRPF, que establece que el importe de las ganancias o pérdidas patrimoniales será, "en el supuesto de transmisión onerosa o lucrativa, la diferencia entre los valores de adquisición y transmisión de los elementos patrimoniales".
*Y el artículo 33.1 del TRLIRPF in fine, al señalar que "por importe real del valor de enajenación se tomará el efectivamente satisfecho, siempre que no resulte inferior al normal de mercado, en cuyo caso prevalecerá éste".
Por otra parte, a efectos de integración de la renta en la base imponible, habrá que atender al periodo de permanencia del elemento patrimonial en el activo de la entidad. En este caso, en el que los inmuebles fueron adquiridos con más de un año de antelación, su importe se incluirá en la parte especial de la base imponible, siendo de aplicación el tipo de gravamen del 15 por ciento, de acuerdo con la letra b) del artículo 61.3 del TRLIS.
Además resultará también de aplicación lo señalado en el número 2.º de la letra a) del artículo 61.3 del TRLIS, según el cual "en el cálculo del importe de las ganancias patrimoniales no resultará de aplicación lo establecido en la disposición transitoria novena del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas".
La solución expuesta resultará aplicable igualmente en el caso de que la entidad reduzca su capital social, adjudicando a los socios los inmuebles de los que es titular.
-
Por lo que se refiere a los socios, la disolución y liquidación de la entidad supone la transmisión de sus participaciones a cambio de los elementos patrimoniales que les sean adjudicados. Al ser personas físicas, las consecuencias en su impuesto personal como consecuencia de la adjudicación de los bienes de la entidad son las previstas en el TRLIRPF.
En particular será de aplicación lo dispuesto en la letra c) de su artículo 35.1 del TRLIRPF, que señala que cuando la alteración en el valor del patrimonio proceda "de la transmisión de valores o participaciones en el capital de sociedades patrimoniales, la ganancia o pérdida se computará por la diferencia entre el valor de adquisición y de titularidad y el valor de transmisión de aquéllas".
A tal efecto, el valor de adquisición y de titularidad se estimará integrado:
Precio o importe desembolsado para la adquisición
+ importe de los beneficios sociales no distribuidos y obtenidos bajo el régimen de sociedades patrimoniales
Tratándose de socios que adquieran los valores con posterioridad a la obtención de los beneficios sociales, se disminuirá el valor de adquisición en el importe de los dividendos o participaciones en beneficios que procedan de períodos impositivos durante los cuales la entidad tuviera la consideración de sociedad patrimonial.
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En consecuencia, la ganancia o pérdida patrimonial de cada socio se determinará por la diferencia entre el importe o el valor de mercado de los bienes recibidos y el valor de adquisición y titularidad de la participación transmitida a la consultante en la forma indicada.
Además, habrá que tener en cuenta que en la renta obtenida por los socios pudieran estar incluidos beneficios obtenidos en periodos impositivos en que la sociedad tributó en el régimen de transparencia fiscal. En este caso, las consecuencias para los socios son las establecidas en el apartado 2 de la actual disposición transitoria decimoquinta del TRLIS: "En la transmisión de acciones y participaciones en el capital de sociedades que hayan tenido la consideración de transparentes en períodos impositivos anteriores, el valor de adquisición se incrementará en el importe de los beneficios sociales obtenidos en dichos períodos que, sin efectiva distribución, hubieran sido imputados a los socios como rentas de sus acciones o participaciones en el período de tiempo comprendido entre su adquisición y transmisión".
Comentario
El Proyecto de Ley del IRPF y la modificación en el IS lleva la supresión del régimen de sociedades patrimoniales.
Esto supone que, para algunas sociedades, les resultará interesante contemplar la posible disolución y liquidación. No hay régimen transitorio como hubo en la desaparición de la tributación por transparencia fiscal.
En la disolución y liquidación hay que tener en cuenta la renta que se genera en la sociedad (punto 1) por la adjudicación de elementos patrimoniales a los socios personas físicas que si produce una renta positiva se ha de tener en consideración como mayor valor de titularidad a efectos de computar la tributación en el socio (punto 2).
La cónyuge del consultante tiene suscrito el Convenio Especial con la Seguridad Social regulado en la Orden TAS/2865/2003. No obtiene rendimientos íntegros de trabajo.
DGT 19-06-06
CONSULTA V1182-06
OM TAS/2865/2003 arts. 5-1, 6-1,
RGLG 3/2004 art. 18-2
Se plantea:
Tratamiento fiscal que debe darse a las cotizaciones efectuadas a la Seguridad Social por el Convenio Especial suscrito, tanto si se realiza...
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