La constitucionalidad del impuesto sobre sucesiones y donaciones

AutorAntonio Aparicio Pérez
Cargo del AutorDoctor en Derecho por las Universidades de Valladolid y Bolonia
Páginas93-129

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A Introducción

Hemos hablado del fundamento teórico del impuesto, hemos de ver ahora el fundamento constitucional.

Para ello han de partirse de dos premisas claras en nuestro derecho:
En primer lugar, como ya indicamos, nuestro sistema jurídico pertenece al grupo de los sistemas positivos y positivizados, lo que implica que la justicia ha de adaptarse a su concepción positiva. No hay más ley que la ley positiva, y no puede buscarse ni principio ni fundamento jurídico alguno más allá de la norma positivizada189.

Ello lleva, en consecuencia, a una serie de conclusiones que han de tenerse muy en cuenta, por los efectos que producen:

En primer lugar, este positivismo jurídico hace que se dé prevalencia a la seguridad jurídica sobre la verdad jurídica; pero, además, esa seguridad jurídica interpretada y aplicada de forma positivizada.

En segundo lugar, no hay más ley que la ley positiva dada.

En tercer lugar, no hay ningún valor o derecho absoluto y/o anterior a la Constitución.

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En segundo lugar, la siguiente consideración que hay que tener en cuenta es referente a qué funciones debe responder un impuesto.

En los tiempos modernos, ciertos teóricos de la hacienda ven en el impuesto la panacea y solución de todos los problemas; llegan hasta considerarlo como el instrumento de realización de la justicia y un medio, incluso, para lograr el bienestar social.

Así el impuesto no es solo un medio de recaudar sino que es un instrumento de justicia redistributiva, de impulso económico, de ordenación del territorio, de protección de la naturaleza, e incluso instrumento poderoso del llamado Estado del Bienestar.

Se sobredimensiona su función; el impuesto nace y así debe seguir siendo con una función esencialmente recaudatoria, para hacer frente a las necesidades comunes y ha de basarse en un único principio, ha de exigirse en proporción a la renta de cada uno, es decir, ha de exigirse allí donde hay riqueza y de acuerdo con una cierta capacidad económica. Todo lo demás es adulterar el gravamen y a través de él generar discriminaciones, desigualdades, injusticias.

Pero, hay, incluso, en la doctrina española quien en la ardiente defensa de este gravamen lo llega a fundamentar en el genérico deber constitucional de contribuir a los gastos públicos recogido en el artículo 31.1 de la Constitución con la indicación de que la eliminación del gravamen de las adquisiciones gratuitas afectaría de lleno al principio constitucional de someter a gravamen todas las fuentes de renta y adquisición de riqueza190, argumento carente de razón y sentido, en primer lugar, porque en la Constitución en ningún precepto se indica que todas las fuentes de renta han de ser gravadas, en segundo lugar, porque en el caso de las sucesiones ya fueron gravadas cuando se incorporaron al patrimonio del fallecido.

B Concreción constitucional

Sentado lo anterior, en la Constitución Española de 27 de diciembre de 1978 podemos encontrar respecto al tema que analizamos dos tipos de preceptos: unos de carácter general y otros concretos de aplicación específica al caso que analizamos.

a) Preceptos de carácter general

Los preceptos de la Constitución que se refieren a todo el ordenamiento jurídico y que por lo tanto también al impuesto, son la justicia y la igualdad recogidos con carácter general en los artículos 1.1, 9.2 y 14.

El artículo 1.1 de la Constitución Española, dice: “España se constituye en un Estado social y democrático de derecho, que propugna como valores

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superiores de su ordenamiento jurídico la libertad, la justicia, la igualdad y el pluralismo político”.

Ya hemos visto que la justicia no debe predicarse en un sistema positivo como el dimanante de la Constitución como un elemento implícito del tributo; no obstante, al margen de esto, la justicia positiva se ha de alcanzar a través de otros principios como la generalidad, la capacidad económica o la no confiscatoriedad del tributo.

Ya en el Derecho romano, ordenamiento en el que existían pocos conceptos generales, sin embargo, pronto se pronunciaron sobre el de justicia. Ulpiano decía: “Justicia es la constante y perpetua voluntad de dar a cada uno lo suyo”191. En el ámbito tributario ese dar a cada uno lo suyo se instrumentaba a través del cumplimiento, como ya hemos señalado, de otros principios, a saber: generalidad, no discriminación, capacidad económica.

Muchos son los textos jurídicos de entre los que se puede extraer la idea de justicia, sobre la base de los principios indicados. Así, por ejemplo, Ulpiano habla de la necesidad de tener en cuenta las circunstancias económicas del sujeto obligado a pagar el impuesto. Así, dice: “El censor debe observar tal equidad, que corresponda a su cargo que sea descargado el que por ciertas causas no pueda disfrutar de la cantidad denunciada en las tablas públicas. Por lo cual, también deberá ser descargado por el censor, si una parte del campo hubiere perecido por agrietamiento. Si las vides hubiesen muerto o los árboles se hubiesen secado, sería injusto que su número se incluyese en el censo. Pero si hubiese cortado árboles o vides, se mande que, sin embargo, declare el número que hubo al tiempo de hacerse el censo, a no ser que él probare al censor la causa de cortarlos”192.

El principio de generalidad implica que todos los ciudadanos contribuyan a las cargas generales de la comunidad, evitando todo tipo de exenciones y/o privilegios. Este principio de generalidad está, a su vez, íntimamente relacionado con los principios de legalidad, igualdad y justicia. En el Derecho romano no hay duda alguna de que los impuestos establecidos tanto cuando lo fueron por las asambleas comiciales como cuando lo fueron por constitución imperial se fijaron con vocación de generalidad. Ello, no obstante, no impidió, eso sí con carácter de excepcionalidad y con causa justificada que se otorgaran exenciones. En el Digesto se recoge una constitución imperial del emperador Caracalla en la que se dice: “Las cargas que se establecen sobre los patrimonios para utilidad pública han de sostenerse por todos”193.

La Jurisprudencia constitucional ha venido, a su vez, fijando el sentido y alcance de este precepto.

Así la Sentencia del Tribunal Constitucional 181/2000, de 29 de junio establece respecto de la invocación del valor superior de la justicia, enuncia-

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do en el art. 1.1 de la Constitución, que “no cabe olvidar que constituye un canon de enjuiciamiento necesitado de concreción, de tal manera que este Tribunal ha subrayado, en lo que ahora importa, la estrecha conexión que existe entre el valor justicia del artículo 1.1 de la Constitución y el principio de interdicción de la arbitrariedad de su art. 9.3. (STC 66/1990, de 5 de abril, F.J. 6). El valor justicia del art. 1.1 C.E. no puede, pues, identificarse unilateralmente con particulares modos de entender lo justo, ni con una forma de fiscalización de la constitucionalidad de la ley en atención a los resultados. Más bien ha de ser considerado como un concepto tendencialmente abierto y plural. Por ello, este valor superior del ordenamiento opera-rá como un canon complementario, en concurrencia con otros factores de ponderación y, muy especialmente, en relación con el principio de interdicción de la arbitrariedad en su proyección sobre el legislador”, principio este último recogido en el artículo 9. 3 C.E194.

En el examen de este último precepto, añade que para que en el establecimiento de una norma, de una obligación, basta con que exista una justificación objetiva195. En resumen, la ley es arbitraria en el supuesto de que careciera “de toda explicación racional” (STC 108/1986, de 29 de julio, F.J.
18), “sin que sea pertinente un análisis a fondo de todas las motivaciones posibles de la norma y de todas sus eventuales consecuencias” (SSTC 65/1990, de 5 de abril, F.J. 6; 142/1993, de 22 de abril, F.J. 9; 212/1996, de 19 de diciembre, F.J. 16; 116/1999, de 17 de junio, F.J. 16).

Respecto al principio de igualdad la Sentencia del Tribunal Constitucional citada 181/2000, de 29 de junio , dice: “Pues bien, es oportuno traer a colación la doctrina de este Tribunal sobre el derecho a la igualdad en la ley (art. 14 C.E.), y que puede considerarse resumida en el F.J. 1 de la STC 144/1988, de 12 de julio, en el que se declaró que el principio de igualdad prohíbe al legislador “configurar los supuestos de hecho de la norma de modo tal que se dé trato distinto a personas que, desde todos los puntos de vista legítimamente adoptables, se encuentran en la misma situación o, dicho de otro modo, impidiendo que se otorgue relevancia jurídica a circunstancias que, o bien no pueden ser jamás tomadas en consideración por prohibirlo así expresamente la propia Constitución, o bien no guardan relación alguna con el sentido de la regulación que, al incluirlas, incurre en arbitrariedad y es por eso discriminatoria”.

“Ahora bien, lo propio del juicio de igualdad es que ha de constatarse siempre mediante un criterio de carácter relacional que, cuando se proyecta sobre el legislador requiere como presupuesto obligado la previa comprobación de que, como consecuencia de la medida legislativa impugnada, se ha introducido directa o indirectamente una diferencia de trato entre personas. Sólo verificado este primer presupuesto se procederá a determinar la licitud constitucional o no de la diferencia contenida en la norma. Por

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idéntica razón, cuando la norma enjuiciada no produzca esa imprescindible diversidad de trato entre los ciudadanos, estableciendo una distinción per-judicial en la posición jurídica de unos respecto de la de otros, es del todo innecesario continuar con el examen de la ley desde la óptica del principio de igualdad”196.

Es doctrina reiterada y constante de este Tribunal que el derecho a la igualdad del artículo 14 de la Constitución no...

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