Clases de garantías del crédito tributario

AutorZuley Fernández Caballero
Páginas28-37

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3.1. Las garantías del crédito tributario en sentido amplio

Como hemos señalado, las garantías son un refuerzo del derecho de crédito que tiene el acreedor y que consiste en un derecho subjetivo o en una nueva facultad que se yuxtapone al derecho de crédito cuya satisfacción se quiere asegurar.

Podemos afirmar desde esta perspectiva que una garantía es cualquier medida para asegurar la efectividad de un crédito. En realidad, con esta aseveración estamos aludiendo a los derechos de garantía en sentido amplio, en los términos propuestos por RODRÍGUEZ BEREIJO, como «cualquier forma o medio especial de asegurar la efectividad de un crédito»8. Se trata de una norma

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de derecho o un precepto de autonomía privada que añade al crédito algo que el crédito por sí mismo no tiene, y de aquí que con esta incorporación se acre-cienta la seguridad del acreedor de que su crédito será satisfecho. Por tanto, las garantías en sentido amplio pueden entenderse como todas aquellas medidas, potestades, facultades que, sin ser esenciales al crédito, son otorgadas por la ley a la administración tributaria, con el fin de garantizar y asegurar la satisfacción del crédito tributario.

Debemos recordar que el ordenamiento tributario está plagado de instituciones que de una forma u otra podrían considerarse como garantías del crédito tributario desde una perspectiva amplia: las prerrogativas de comprobación e investigación inherentes a los procedimientos de gestión, inspección y recaudación tributaria y los mecanismos sancionadores por el incumpliendo de obligaciones tributarias; la ampliación legal de los sujetos obligados al pago con la incorporación de figuras como el sustituto, el responsable, el pagador a cuenta, o la solidaridad tributaria pasiva, así como la introducción del mecanismo de la repercusión en algunas figuras tributarias o de la actuación mediante representante; los deberes de información tributaria que recaen sobre terceros y los deberes de información y asistencia al obligado tributario que incumben a la administración tributaria; o las disposiciones que presiden el régimen del pago como forma ordinaria de cumplimiento de las obligaciones tributarias (previsión de distintas formas y sujetos del pago, normas de imputación y consignación del pago, medidas cautelares en el período voluntario, incentivos del pago extemporáneo y espontáneo con la exclusión de sanciones, ejecución forzosa en el seno del procedimiento ejecutivo de apremio, y posibilidad de solicitar el aplazamiento o fraccionamiento del pago).

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3.2. Las garantías del crédito tributario en sentido estricto

Dentro de los medios de tutela del crédito tributario que constituyen las garantías en sentido amplio debemos identificar, por ser el objeto de estudio de este trabajo, las garantías en sentido estricto, cuya definición tiene su origen en la doctrina de DÍEZ PICAZO9. Los postulados de este autor fueron acogidos por la doctrina tributaria, que entendió que las garantías del crédito tributario en sentido estricto son únicamente los derechos, facultades o potestades que el legislador adjudica a la administración tributaria con la finalidad de satisfacer su crédito mediante la realización sobre determinados bienes o sobre el patrimonio de terceros10. Estamos ante «los derechos o facultades concedidos, directa e indirectamente, por Ley a la Hacienda Pública acreedora y anexionados a su crédito, en virtud de los cuales, en fase recaudatoria, puede actuar sobre un bien concreto o sobre un patrimonio para aumentar las posibilidades de cobro»11.

De los razonamientos anteriores se desprende que las garantías en sentido estricto deben ser orientadas conceptualmente al ámbito de la ejecución del crédito, quedando fuera de esta manera todas aquellas facultades especiales de la administración tributarias dirigidas a la determinación y liquidación de su derecho de crédito. Lo que significa que las garantías del crédito tributario en sentido estricto son todas aquellas medidas que añaden al crédito tributario algo que per se no tiene, un extra de seguridad para el acreedor. Se crea así una nueva

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relación jurídica subordinada, accesoria, autónoma de la relación jurídica principal, cuya finalidad inmediata es la satisfacción del crédito mediante su realización sobre determinados bienes o derechos o sobre el patrimonio de terceros.

En consecuencia, no pueden ser consideradas como garantías del crédito tributario en sentido estricto las potestades de la Hacienda Pública durante la fase declarativa del procedimiento tributario (comprobación e investigación y liquidación por los órganos de gestión, inspección y recaudación); la facultad de determinar unilateralmente la deuda; el derecho a exigir información a terceros; las advertencias que están obligados a hacer ciertos funcionarios a los contribuyentes; las presunciones que se establecen en beneficio del crédito, entre otros. Pero incluso, dentro de la fase ejecutiva o recaudatoria, existen potestades que van más allá del sentido estricto de las garantías del crédito, como por ejemplo, la facultad de crear el título para despachar la ejecución, el privilegio de la autotutela, o el derecho a obtener información sobre los bienes de propiedad del deudor.

Nos centramos así en el estudio de las garantías del crédito tributario en sentido estricto, o sea, de aquellas facultades, potestades o derechos que el legislador concede a la Hacienda Pública para que pueda incidir directa o indirectamente en la ejecución del crédito tributario.

Acotando aún más el objeto de nuestro estudio, las garantías en sentido estricto del crédito tributario tradicionalmente se dividen en garantías reales y garantías personales. Esta distinción entre garantías personales y garantías reales es la que normalmente acepta la doctrina, sobre todo a partir del estudio de RODRÍGUEZ BEREIJO12.

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El elemento distintivo entre un tipo y otro de garantías, reales y personales, se produce porque en el primero de los casos al acreedor se concede un poder jurídico sobre cosas concretas y determinadas, mientras que en el segundo un derecho o una facultad que se dirige hacia la persona del deudor o hacia una tercera persona ajena. En una garantía real se otorga al titular de la misma facultades de reipersecutoriedad y oponibilidad erga omnes, confiriéndose un derecho para ejecutar el bien aun cuando éste haya pasado al poder de una tercera persona. Mientras que los derechos personales de garantías otorgan al acreedor un derecho de naturaleza personal o una facultad que no recae sobre una cosa concreta o determinada, sino sobre una tercera persona que debe responder de la deuda.

3.2.1. Las garantías reales

La doctrina tributarista y el derecho positivo suelen considerar como garantías en sentido estricto a los supuestos que encajan en la categoría de las garantías reales. Para algunos autores...

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