El carácter estatal de la reserva de ley en materia tributaria
| Autor | Juan Calvo Vérgez |
| Cargo del Autor | Doctor en Derecho, Profesor Ayudante de Derecho Financiero y Tributario. Universidad de León |
| Páginas | 117-144 |
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Como es sabido la reserva de Ley en materia tributaria ha sido establecida tanto en el art. 31.3 CE, como en los arts. 133.1 y 133.2 CE1. Se adopta así una línea tradicional y correcta en la configuración de aquélla al situar ambos preceptos en la Norma Fundamental, que constituye su ubicación natural2.
Page 118Nada dispone sin embargo la Constitución en relación con la extensión de la reserva, lo cual desde nuestro punto de vista tiene su propia lógica, dado que el constituyente no tenía por qué descender a este detalle. Ambos preceptos expresan contenidos distintos. Ahora bien ha de reconocerse igualmente que contribuyen a delimitar el fenómeno de la reserva de Ley, aludiendo no ya sólo al modo de establecer tributos, sino también a cómo debe operar la Ley desde una perspectiva subjetiva y objetiva3.
El art. 31.3 CE, como disposición de aplicación más extensa, determina el ámbito objetivo de la reserva de Ley tributaria. En cambio el art. 133 CE centra sus esfuerzos en la distribución de un poder tributario atribuido originariamente al Estado pero que actualmente ha de ser conciliado con el poder tributario de otros entes territoriales.
En todo caso los términos utilizados en ambos preceptos constitucionales (arts. 31.3 y 133.1 CE) adolecen de una cierta ambigüedad que obliga a precisar el alcance y contenido de la reserva de Ley en el ámbito tributario, labor esta última que ha tratado de ser afrontada por el Tribunal Constitucional en diversos pronunciamientos, si bien dicho alcance y contenido no queda a nuestro modo de ver fijado con la claridad que hubiere sido de desear.
El art. 31.3 CE se inspira en la dicción del art. 23 de la Constitución de la República Italiana de 21 de diciembre de 1947, según el cual, «No Page 119 se podrá imponer prestación personal o patrimonial alguna sino en virtud de lo dispuesto en la ley». De conformidad con lo manifestado por autores como BERLIRI4, MORTATI5, FEDELE6 o BALDUZZI y SORRENTINO7 este precepto introduce la teoría de la reserva de Ley relativa.
La supresión operada por nuestra actual Norma Fundamental al configurar su art. 31.3 de la expresión «Ley votada en Cortes», presente en el texto constitucional de 1812, vino a plantear diversos interrogantes acerca de la existencia o no de un verdadero progreso constitucional al respecto. En efecto, el cambio operado en la regulación de este principio garantista suscitó la posibilidad de extraer el alcance del principio de reserva de Ley en base a una interpretación lingüística de las expresiones utilizadas por la Constitución para declarar la reserva legal, esto es, «con arreglo a la Ley», «mediante Ley» o «en virtud de la Ley»8.
Sin embargo el citado cambio en la regulación de este principio garantista ha de ser entendido solamente en un sentido aparente. El análisis del Anteproyecto de la Constitución así como de su tramitación parlamentaria resulta enormemente clarificador, siendo el debate que a lo largo de la misma se suscitó en torno al art. 26.29 (actual art. 31.3 CE) y, en Page 120 concreto, en relación con la expresión «Ley votada en Cortes», el aspecto de mayor interés al respecto.
Lo que realmente se pretendía con la supresión en el art. 31.3 CE de la referencia a «Ley votada en Cortes» no era aclarar la finalidad de garantía y de límite al legislador existente en la regulación de las materias reservadas, sino por el contrario reflejar la dificultad de una conciliación entre el citado Principio y el de la autonomía financiera de las Comunidades Autónomas10.
Cuando el art. 31.3 CE dispone, sirviéndose de una declaración constitucional clásica, que «Sólo podrán establecerse prestaciones personales Page 121 o patrimoniales de carácter público con arreglo a la Ley», la referencia genérica al tributo parece evidente en esta forma tradicional de declaración, que ha resultado suficiente en numerosos ordenamientos jurídicos. Su carácter resulta conceptualmente universal, en tanto que el término «prestaciones patrimoniales de carácter público» viene a ser más amplio que el del tributo.
El alcance del Principio de reserva de Ley trasciende el ámbito estricto propio del tributo para proyectarse sobre cualquier tipo de prestación patrimonial de carácter público coactivamente impuesta y cuyo fundamento o razón sea contributiva11. Queda así extendida la reserva de Ley más allá de los confines del tributo, abarcando a cualquier prestación patrimonial de carácter público, cuyo establecimiento requiere el instrumento legal para que resulte conforme con los principios inspiradores de nuestro orden constitucional.
A la luz de lo dispuesto en este art. 31.3 CE se ha de destacar por tanto la universalidad del concepto constitucional de Reserva de Ley, así como la circunstancia de que la Ley a que se refiere el citado precepto constitucional es la Ley estatal, aplicable como tal a todos los entes territoriales. Esta expansión y aplicación a todo el Estado puede deducirse de la ubicación del precepto en nuestra Ley Fundamental: el Título I («De los derechos y deberes fundamentales»), Capítulo II («Derechos y Libertades»), Sección 2.ª («Derechos y deberes de los ciudadanos»).
Page 122Como segunda manifestación de la reserva tributaria se encuentra el art. 133.1 de la Norma Fundamental, de conformidad con el cual, «La potestad originaria para establecer los tributos corresponde exclusivamente al Estado mediante Ley». El análisis de la tramitación parlamentaria de nuestra Constitución resulta igualmente de gran utilidad para determinar la verdadera intención del constituyente en relación con la expresión primigenia de la reserva de Ley que establece dicho precepto.
La configuración inicial de lo dispuesto en el citado precepto tuvo lugar en el art. 123.1 del Anteproyecto de la Constitución, a cuyo tenor, «La potestad originaria para establecer tributos corresponde exclusivamente al Estado, mediante ley». Sin lugar a dudas en este precepto se encontraba implícita la cuestión relativa al alcance de las aspiraciones autonó-micas y locales en materia fiscal relativas a la regulación de la potestad tributaria12.
Page 123A través de los debates parlamentarios surgidos en torno a la configuración del art. 133.1 de la Norma Fundamental se estaba delimitando de alguna manera el contenido de la potestad tributaria de las Comunidades Autónomas. En efecto, los grupos mayoritarios de las Cámaras defendían la configuración de una potestad tributaria originaria perteneciente al Estado para crear y establecer impuestos sin someterlos a otra regulación que la normativa del propio titular exactivo, así como la posibilidad de que una eventual imposición complementaria perteneciente a otras entidades pudiese ser aprobada por las Cortes Generales, derivando así de las Leyes del Estado la potestad tributaria de las Comunidades Autónomas.
Lo que realmente se trataba de evitar era por tanto, más que la negación del poder tributario de los territorios autónomos, el establecimiento de tributos a través de Ley distinta de las Cortes. Sólo mediante una Ley estatal podría atribuirse a las Comunidades Autónomas el poder de establecer tributos propios. En el ánimo de la mayoría de los parlamentarios estaba por tanto arbitrar una normativa en la que se cifrasen y se regula-Page 124sen mínimamente los tributos que las CC.AA. estarían habilitadas para establecer.
Se pretendía así identificar la potestad originaria para establecer un tributo con su creación ex novo, reservándose en todo caso a las entidades territoriales la simple potestad de establecer, es decir, la decisión sobre la aplicación de una cierta exacción.
¿Es posible considerar lo dispuesto en este art. 133.1 CE como manifestación de un poder ilimitado del Estado en materia tributaria? En nuestra opinión, no. No creemos que pueda hablarse de un poder tributario originario inherente al Estado por su simple existencia. El concepto de poder tributario no se proyecta sobre el fundamento de la imposición, sino sobre la cuestión de la distribución competencial entre los diversos entes públicos de base territorial, de la potestad de establecer tributos13.
El concepto de poder tributario se configura jurídicamente a la luz de la Constitución y dentro de los límites establecidos en ésta. Y las diferencias existentes en el poder tributario de los distintos entes territoriales deben encontrarse no en el origen de dicho poder (que en todo caso ha de proceder de nuestra Norma Fundamental), sino en los límites establecidos por ésta para cada uno de ellos.
Page 125Téngase presente además que en el art. 31.1 CE se hallan previstos los principios generales de la imposición que en todo caso el Estado ha de respetar, constituyendo un límite a la actuación del legislador estatal. De entre ellos destaca el Principio de reserva de Ley, que obliga al Estado a ejercitar su poder tributario a través del Parlamento.
Hemos de reconocer sin embargo que nos encontramos ante una formulación distinta de la Reserva de Ley, en cierto modo atípica, al constituir una especie de norma competencial innecesaria en ordenamientos como el nuestro en el que no existe una reserva de Reglamento.
La expresión «potestad originaria» referida en este contexto al Estado ha de ser interpretada en el sentido de que la Constitución constituye el único límite jurídico al poder tributario del Estado, que juega aquí un papel jurídico determinante e insustituible14. En efecto, el poder tributario del Estado se delimita por la Constitución y por el bloque de constitucionalidad, en especial la LOFCA, con las interferencias de las competencias materiales en ciertos casos. Pero no se limita por sus propias Leyes, puesto que el carácter esencialmente soberano del ejercicio del poder...
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