Beneficios fiscales de las empresas individuales y participaciones en entidades y de su transmisión en los impuestos sobre el patrimonio y sucesiones y
| Autor | Antonio-Carmelo Agustín Torres. |
| Páginas | 33-100 |
Este trabajo ha servido de base para el desarrollo de la ponencia encomendada al Notario de Barcelona Antonio-Carmelo Agustín Torres en la Mesa Redonda convocada por la Comisión de Cultura del Colegio Notarial de Barcelona y celebrada en el propio Colegio en el día 26 de Febrero de 1.997.
I. INTRODUCCIÓN
II EXENCIONES EN EL IMPUESTO SOBRE EL PATRIMONIO
Artículo 4.Octavo. 1 y 2. de la L.I.P. Texto legal y comentarios
III TRANSMISIÓN DE EMPRESAS INDIVIDUALES Y PARTICIPACIONES EN SOCIEDADES Y DETERMINADAS ENTIDADES. REDUCCIÓN EN EL IMPUESTO SOBRE SUCESIONES Y DONACIONES. ART. 20, APARTADO 2.c. y 6. de la Ley del I.S.D.
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Transmisión mortis-causa de la empresa individual.
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Transmisión mortis-causa de participaciones en entidades.
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Transmisión intervivos a título lucrativo de la empresa individual.
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Transmisión intervivos a título lucrativo de participaciones en entidades.
Elementos personales, reales y formales. Efectos y permanencia de la deducción.
IV RESUMEN Y REFLEXIONES CONECTADAS CON EL DERECHO CIVIL
V ANEXO. REDUCCIONES EN LA BASE IMPONIBLE EN LA TRANSMISIÓN mortis-causa DE LA VIVIENDA HABITUAL.
Art. 20.2.C, dos últimos párrafos de la ley del I.S.D.
I. INTRODUCCIÓN
El tema de que vamos a ocuparnos en este trabajo (examen de las modificaciones introducidas por la ley de acompañamiento y la ley de cesión de tributos a las Comunidades Autónomas al Texto del Artículo 4, Octavo. 1 y 2 de la Ley de la L.I.P. y 20, apartados 2c y 6. de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones) es sólo un aspecto o visión parcial del problema de la subsistencia de la empresa individual (o societaria en determinadas condiciones) después de la desaparición de su titular de forma voluntaria o involuntaria a consecuencia de actos a título gratuito, por donación o sucesión mortis-causa.
No es objeto de estudio y queda por lo tanto sin considerar el problema derivado de la transmisión de la empresa o de sus partes sociales a título oneroso (compraventa, permuta, aportación a sociedad, fusiones o escisiones).
Este problema está conectado no solo al interés de los particulares, transmitente y adquirente, sino también al interés público de la conservación de puestos de trabajo y correcto funcionamiento de la economía social.
Todo el mundo está de acuerdo en que, en vistas al fenómeno de transmisión de la empresa, hay que proteger:
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La continuidad de la empresa, ésto es, que la empresa no deje de funcionar un solo momento.
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La permanencia de la empresa.
En los preceptos que vamos a examinar se contemplan y se protegen estas finalidades y la permanencia de los beneficios fiscales que se conceden en el Impuesto de Sucesiones y Donaciones se condiciona precisamente a la permanencia de la propia empresa o de sus partes sociales durante diez años como mínimo en el patrimonio del adquirente.
Toda la problemática económica, jurídica y fiscal de éste tema puede resumirse (como ha hecho Puig Brutau), en éstas dos aspiraciones:
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Mantener la unidad de dirección de la empresa.
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Mientras sea compatible con el fin anterior, atribuir a todos los hijos del transmitente de la empresa, si es posible, el mismo beneficio patrimonial.
Sería deseable, como introducción general al tema y para centrarlo adecuadamente, enumerar una serie de supuestos o situaciones contempladas en el Derecho Civil general con alguna referencia a la normativa del Código de Sucesiones de Catalunya y a recientes disposiciones mercantiles reguladas en la Ley de Sociedades Anónimas de 1.989, en la de Sociedades Limitadas de 1.995, e incluso en el Reglamento del Registro Mercantil de 1.996.
Esto no resulta posible en los límites de este trabajo y pienso que lo más urgente es estudiar (con un enfoque jurídico básico ajustado al derecho sustantivo) los preceptos legales ya referidos y contenidos en las leyes de reciente promulgación, mencionados al principio.
Adelanto que centraré mi exposición sobre todo en las reducciones a la base imponible de los Impuestos de Sucesiones y Donaciones introducidas en el art. 20 de la Ley con sus conexiones indispensables con el Impuesto sobre el Patrimonio.
He intentado organizar una exposición unitaria para ambos impuestos pero no he logrado hacerlo ordenadamente.
Los sujetos pasivos, los hechos imponibles y la delimitación objetiva del concepto de empresas para cada uno de ambos impuestos son distintos. Y el concepto de entidades es indeterminado para los dos.
En contra de mi propósito inicial voy a fragmentar y descomponer la exposición con el riesgo asumido de incurrir en inevitables reiteraciones, por lo que pido anticipadamente disculpas y comprensión pero creo que se ganará en claridad y precisión.
Así empezaré con el texto de las reformas en el Impuesto sobre el Patrimonio (I.P.) indicando las novedades básicas con relación al régimen anterior pero sin poder profundizar en el tema por las limitaciones de tiempo y espacio de este trabajo y el carácter estático y censal del I.P.
Estudiaré con más detalle la reducción en la base imponible de los Impuestos de Sucesiones y Donaciones en los siguientes supuestos:
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Transmisión mortis-causa de la empresa individual.
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Transmisión mortis-causa de participaciones en entidades.
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Transmisión intervivos a título lucrativo de la empresa individual.
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Transmisión intervivos a título lucrativo de participaciones en entidades.
Los descompondré a la antigua, en sus elementos personales, reales y formales y estudiaré el efecto y la permanencia de la reducción, con posibles interferencias de los Impuestos sobre Transmisiones Patrimoniales y Operaciones Societarias (liquidación de regímenes matrimoniales, adjudicación en pago de deudas, comunidades empresariales o dilatadas en el tiempo).
Entiendo que el modo de hacerlo eficazmente es, como ya hemos hecho otras veces, acercarnos humildemente al texto de la ley, leerla en común, exponerles mi reflexión personal que será muchas veces una simple comunicación de dudas y luego comentarla y con toda seguridad enriquecerla y superarla con las aportaciones de Uds.
En aquel momento podré tal vez aludir a los supuestos o previsiones de derecho sustantivo, civil o mercantil a que antes me he referido.
II. EXENCIONES EN EL IMPUESTO SOBRE EL PATRIMONIO.
Examen del texto del artículo 4 del Impuesto sobre el Patrimonio referente a Bienes y Derechos Exentos. Apartado Octavo, Uno y Dos:
"Artículo 4. Bienes y derechos exentos. Estarán exentos de este impuesto:
Octavo. Uno. Los bienes y derechos de las personas físicas necesarios para el desarrollo de su actividad empresarial, siempre que ésta se ejerza de forma habitual, personal y directa por el sujeto pasivo y constituya su principal fuente ele renta. A efectos del cálculo de la principal fuente de renta, no se computarán ni las remuneraciones de las funciones de dirección que se ejerzan en las entidades a que se refiere el número dos de este apartado, ni cualesquiera otras remuneraciones que traigan su causa de la participación en dichas entidades.
Dos. Las participaciones en entidades, con o sin cotización en mercados organizados, siempre que concurran las condiciones siguientes:
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Que la entidad no tenga por actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario. Se entenderá que una entidad no gestiona un patrimonio mobiliario o inmobiliario y que, por lo tanto, realiza una actividad empresarial cuando, por aplicación de lo establecido en el artículo 75 de la Ley 43/1995, de 27 de Diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, dicha entidad no reúna las condiciones para considerar que más de la mitad de su activo está constituido por valores o es de mera tenencia de bienes.
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Que, cuando la entidad revista forma societaria, no concurran los supuestos establecidos en el artículo 75 de la Ley 43/1995, de 27 de Diciembre, del Impuesto sobre Sociedades.
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Que la participación del sujeto pasivo en el capital de la entidad sea al menos del 15 por 100, computado de forma individual, o del 20 por 100 conjuntamente con su cónyuge, ascendientes, descendientes o colaterales de segundo grado, ya tenga su origen el parentesco en la consanguinidad, en la afinidad o en la adopción.
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Que el sujeto pasivo ejerza efectivamente funciones de dirección en la entidad, percibiendo por ello una remuneración que presente más del 50 por 100 de la totalidad de los rendimientos empresariales, profesionales y de trabajo personal.
Cuando la participación en la entidad sea conjunta con alguna o algunas personas a las que se refiere la letra anterior, las funciones de dirección y las remuneraciones derivadas de la misma deberán cumplirse al menos en una de las personas del grupo de parentesco, sin perjuicio de que todas ellas tengan derecho a la exención.
La exención sólo alcanzará al valor de las participaciones, determinado conforme a las reglas que se establecen en el artículo 16, uno, de esta Ley, en la parte que corresponda a la proporción existente entre los activos necesarios para el ejercicio de la actividad empresarial, minorados en el importe de las deudas derivadas de la misma y el valor del patrimonio neto de la entidad.
Tres. Reglamentariamente se determinarán:
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Los requisitos que deban concurrir para que sea aplicable la exención en cuanto a los bienes, derechos y deudas necesarios para el desarrollo de una actividad empresarial.
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Las condiciones que han de reunir las participaciones en entidades."
COMENTARIOS AL TEXTO LEGAL.
Según se desprende de la redacción del apartado tres del art. 4 octavo modificada por la Ley 13/1996, de 30 de diciembre, de medidas fiscales, administrativas y de orden social, parece que la intención del legislador es la de dar nuevo desarrollo reglamentario al nuevo art. 4. octavo-valga la redundancia- al igual que se instrumentó la reglamentación de su redacción anterior -en la que constaba idéntica habilitación normativa- por medio del RD 2.481/1994, de 23 de diciembre (BOE de 28 de diciembre, en vigor desde 29 de diciembre de 1994). En cualquier...
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