Autoría y participación en el delito de defraudación tributaria, con especial referencia a las organizaciones empresariales
| Autor | Bernardo Feijoo Sánchez |
| Cargo del Autor | Profesor Titular. Universidad Autónoma de Madrid |
| Páginas | 111-122 |
* El presente trabajo es el texto de la co-ponencia elaborada para la Mesa redonda celebrada el 9 de marzo de 2006, siendo ponente principal el Prof. Dr. Carlos Martínez-Buján Pérez.
El objetivo de esta co-ponencia es analizar críticamente las propuestas dogmáticas novedosas que ha planteado el Prof. Martínez-Buján en su magnífica ponencia que lo avalan como uno de los grandes especialistas en Derecho Penal económico a nivel internacional.
Por esa razón pasaré de puntillas por aquellos aspectos en los que existe un alto grado de acuerdo, aunque siempre sea posible profundizar en matices diferenciadores. Algunos puntos de acuerdo son palmarios porque así lo ha plasmado el Prof. Martínez-Buján en su ponencia.
Es evidente que estoy de acuerdo con sus referencias a los límites objetivos de la participación criminal en el apartado IV de su ponencia sobre las conductas de participación en el delito fiscal, con especial referencia a la figura del asesor fiscal y del empleado de banca. La necesidad de límites normativos en el ámbito de participación fue planteada por mí de forma pionera en la doctrina española (a partir de ciertas aportaciones de JAKOBS1) en unaPage 112monografía de 19992, cuestión que posteriormente ha sido tratada también de forma monográfica en otros trabajos citados por el Prof. Martínez-Buján. Como ya decía en la introducción de dicha obra, el problema a tratar tiene una incidencia especial en el ámbito de los delitos socioeconómicos en la medida en la que las conclusiones restrictivas que se proponían resultan mucho más asumibles en ese ámbito (a nadie se le ocurre considerar partícipe en un delito fiscal al que le suministra de forma correcta materias primas a una empresa que sabe que defrauda grandes cantidades a la Hacienda Pública). Como expondré posterior- mente, las ideas expresadas en esa obra tienen también una gran virtualidad para delimitar la responsabilidad penal en la actividad empresarial. Aunque me cueste vencer la tentación de profundizar en estas cuestiones, creo que voy a poder superarla porque en esta materia son muchos más los puntos de acuerdo con el ponente que los de desacuerdo, aunque a mí nunca me ha gustado demasiado la expresión extendida en la literatura de «conductas neutrales».
También tengo que mostrar mi coincidencia en el punto de partida de la ponencia del Prof. Martínez-Buján: El delito de defraudación tributaria es un delito especial propio (apartado I). Tiene asimismo razón el ponente y en este punto la ponencia realiza una, aportación tremendamente importante al considerar que ello no sólo se debe quedar en, una definición formal (interpretación gramatical del elemento típico del art. 305 «eludiendo el pago») sino tiene que ver con el fundamento material del injusto de estos delitos: se que trata de delitos de deber en los que la conducta típica tiene que ver con una posición jurídica especial. Dejando aquí de lado si el término delitos de deber es el más adecuado, lo importante es que ello es lo que provoca dogmáticamente que en estos delitos acción y omisión sean equivalentes, los extranei sólo pueden ser partícipes o no jueguen las mismas reglas de la accesoriedad en la participación que en los delitos que podemos denominar de organización o de dominio.
Como se señala en la ponencia la idea de que el delito fiscal es un delito especial propio no es una opinión unánime. La idea contraria tiene, en mi opinión, una explicación. Siendo consciente de que simplifico en exceso, se podría decir a efectos expositivos que en la actualidad los ciudadanos tenemos esencialmente dos deberes básicos: el general ligado a nuestro estatus de personas libres de respetar las normas y el deber especial de solidaridad de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos (art. 31 CE), en la medida en que los hombres ya no tenemos, por suerte, la obligación de prestar un servicio militar obligatorio. Por tanto, la posición jurídica especial que fundamenta el injusto en los delitos contra la Hacienda Pública no tiene un círculo cerrado de destinatarios como los delitos contra la Administración Pública o la Administración de Justicia, sino que es un deber ampliamente compartido desde una perspectiva fáctica. Ello es lo que parece incitar a poder entenderlo como un delito común: es un deber que tenemos todos (Hacienda somos todos).Page 113
Un inicial punto de desacuerdo radica en la diversa concepción sobre qué significa definir materialmente un delito como delito de deber o de infracción de deberes. En mi opinión, a diferencia de lo que entiende el Prof. Martínez-Buján, no se trata de entender el concepto de delito de deber como una categoría de delitos que importan deberes extrapenales específicos como objetos de protección (las normas penales serían una especie de bolsas donde se recogen como sancionables con pena la infracción de deberes extrapenales), sino más bien de teorizar cómo ciertos injustos tienen que ver con una posición jurídica especial distinta que la meramente fundamentada en la libertad organizativa que tiene toda persona. Aquí no es posible entrar en muchos detalles, pero la existencia de una posición jurídica especial como la que subyace al delito de defraudación tributaria implica deberes positivos distintos a los de no lesionar patrimonios ajenos (es decir, es distinta a los deberes implícitos tradicionalmente en el delito de estafa). Se trataría de posiciones jurídicas de las que se derivan deberes especiales de solidaridad más intensos que los deberes genéricos de solidaridad como los de los arts. 195 y 450 CP. Ello es lo que provoca que en estos delitos la insolidaridad se trate jurídicamente igual que la arrogación de un ámbito de organización ajeno, es decir, queda equiparada a lesionar (el patrimonio público)3.
Este diferente punto de partida (deber como objeto de protección o posición jurídica sui generis que fundamenta una competencia especial sobre el hecho) es por lo que en mi opinión, a diferencia de lo que supone la tesis central del Prof. Martínez-Buján (apartado II de la ponencia), no sólo no es preciso distinguir una tercera categoría intermedia entre los delitos de dominio y los delitos de infracción de un deber (denominados delitos especiales propios de naturaleza mixta), sino que es, en mi opinión, una categoría conceptualmente imposible. Se trata de fundamentaciones incompatibles que no se pueden mezclar. O se es responsable por el uso defectuoso de la propia libertad organizativa que afecta ilegítimamente a otro ámbito de organización o se es responsable por no atender los deberes especiales de solidaridad en beneficio de otro ámbito de organización como la HaciendaPage 114Pública. Formulado en términos jakobsianos (en la medida en la que el Prof. Martínez- Buján reconoce cierta influencia de la teoría de la competencia en virtud de institución de JAKOBS), o el tipo tiene que ver con roles con deberes negativos o con roles con deberes positivos. Tertium non datur. No hay vías intermedias.
No se puede olvidar que la categoría de los delitos de infracción de deber en su plan- teamiento original realizado por ROXIN se creó, precisamente, para explicar delitos como el de administración desleal en los que la autoría no se podía fundamentar en el dominio del hecho; es decir, se trata de una categoría que desde un principio ha surgido en la doctrina como alternativa a los delitos que se pueden fundamentar en la idea de dominio del hecho y, por ello, no parece adecuada la mixtura.
El Prof. Martínez-Buján fundamenta su posición a partir de la apreciación inductiva de que habría infracciones de deberes positivos que, además, acarrean un resultado de lesión o de peligro en los que existe vulneración de un bien jurídico cuya preservación compete a todos los ciudadanos. En concreto, el Prof. Martínez-Buján basa su propuesta sobre el delito de defraudación en que, además de la infracción de deberes establecido por la LGT, en la estructura del injusto existe « la exigencia de lesionar el patrimonio del Erario público cuya preservación compete a todos los ciudadanos ». Dicho de forma escueta, el delito de infracciones contables del art. 310 CP es un delito de deber porque es un delito de peligro abstracto en el que lo único que se protegen son ciertos deberes relativos a la contabilidad, mientras el art. 305 CP es un delito mixto porque se trata de un delito de lesión: además de la infracción de deberes como contribuyente se exige un perjuicio del patrimonio público. Desde mi posición, sin embargo, este fenómeno de la imputación de la afectación (lesión o peligro concreto) de bienes jurídicos o de ámbitos de organización ajenos no es privativo de lo que se denominan delitos de dominio o delitos en virtud de organización defectuosa, sino que sucede también con aquellos delitos que tienen que ver con la infracción de los deberes propios de una posición jurídica especial. Voy a poner dos ejemplos para evitar mayores profundizaciones dogmáticas: en el cohecho el particular que paga atenta contra el funcionamiento imparcial de la Administración Pública así como lo hace el funcionario que cobra. Pero los dos lo hacen con un fundamento distinto: uno tiene deberes negativos y otro deberes positivos. El que no frena el coche atenta contra el bien jurídico del niño que va a atropellar por no ir atento exactamente igual que el padre que no evita el atropello o no auxilia a su hijo. Pero uno lo hace por haberse...
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