Autoliquidación sin ingreso y con solicitud de aplazamiento una vez iniciadas las actuaciones inspectoras
| Autor | Juan Manuel Herrero de Egaña/Espinosa de los Monteros |
| Cargo | Abogado del Estado/Jefe del Servicio Jurídico Regional de Madrid de la Agencia Estatal de Administración Tributaria |
| Páginas | 679-689 |
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Informe elaborado el 1 de julio de 2002.
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i) Los efectos jurídicos que produce la presentación de una autoliquidación sin ingreso y con solicitud de aplazamiento una vez iniciadas las actuaciones inspectoras.
ii) Posibilidad de inadmisión de dicho aplazamiento.
1. Con fecha 24 de abril de 2001 se iniciaron las actuaciones inspectoras cerca de la mercantil XX S.L.
2. Al tiempo en que se desarrollaban esas actuaciones inspectoras la citada mercantil -alegando que no había tenido conocimiento de las actuaciones inspectoras- presentó autoliquidación por IVA 4.º Trimestre y declaración anual de dicho impuesto, resultando una cuota a ingresar por importe de 437.568.881 pts. Dicha autoliquidación sin ingreso se acompañaba de una solicitud de aplazamiento.
3. Las actuaciones inspectoras finalizaron el 29 de octubre de 2001 con acta extendida por ese mismo importe. En esa fecha se presentó también denuncia por posible delito fiscal.
No se ha resuelto expresamente sobre la solicitud de aplazamiento.
En primer lugar y entendiendo que el objeto del informe es analizar los problemas que, con carácter general, plantean las autoliquidacionesPage 680 presentadas después de iniciadas las actuaciones inspectoras, no se realizará un análisis limitado al caso concreto en el que, además, concurren implicaciones de carácter penal.
En segundo lugar, bien sabido es que la técnica de gestión de los tributos mediante declaraciones-liquidaciones se ha ido generalizando e imponiendo sobre la técnica de gestión clásica basada en la liquidación administrativa girada sobre la declaración del sujeto pasivo. Sin embargo, ese protagonismo real del sistema de autoliquidación no ha ido acompañado de una regulación general y clara de este sistema de gestión: la propia LGT sigue inspirada en el modelo clásico de la liquidación administrativa por lo que, la adaptación de sus preceptos al sistema de autoliquidación no es siempre tarea fácil.
En concreto, y respecto de la cuestión que nos ocupa, no ofrecen dudas sustanciales -aunque sí algunas críticas- los efectos que produce una autoliquidación presentada en plazo. Por esta razón se considera oportuno analizar primero cuales son los efectos propios de una autoliquidación realizada en plazo y, después, tratar de conocer si existen razones jurídicas para concluir que son esos mismos efectos -u otros diferentes- los que se producen cuando la autoliquidación se presenta una vez que la Administración ha iniciado sus actuaciones de comprobación e investigación.
Frente al sistema clásico de liquidación practicada por la Administración sobre la base de la declaración del contribuyente, el sistema de declaración-liquidación funde en un solo acto y encomienda por entero al particular la declaración, la cuantificación de la deuda y, en su caso, el ingreso.
Los efectos ordinarios de la autoliquidación presentada en plazo son los siguientes:
i) Como declaración, supone el inicio de la gestión del tributo [art. 101.a) LGT] y un reconocimiento de que se ha producido un hecho imponible (art. 102 LGT).
ii) Como liquidación supone una determinación inicial de la deuda tributaria que -sin perjuicio de la posterior comprobación por la Administración (art. 121 LGT1)- posibilita la apertura del período ejecutivo (art. 126.3 LGT) en el caso de que el interesado no realice el obligado ingreso de la deuda.Page 681
Este último efecto conocido como de la autoliquidación es criticado por la doctrina por considerar que -no existiendo un verdadero acto administrativo de liquidación no debiera la Administración estar habilitada para ejercitar sus facultades de autotutela que se reconocen generalmente al amparo de la presunción de legalidad de un acto administrativo que en este caso no existe.
Con independencia del mayor o menor acierto de estas críticas doctrinales, lo cierto es que la LGT es bien clara al respecto y legalmente la Administración se encuentra autorizada para proceder al cobro forzoso de una deuda autoliquidada por el contribuyente sin necesidad de que exista una previa y verdadera liquidación administrativa.
Puede añadirse que -aún no siendo la autoliquidación un acto administrativo- tampoco faltan razones para que legalmente se reconozca la apremiabilidad de una autoliquidación.
El de la apremiabilidad de una autoliquidación puede encontrarse en que, con ella, se al evitar la obligatoria emanación de un acto administrativo previo de liquidación, permitiendo a la Administración reducir costes y conseguir una mas temprana percepción de sus créditos tributarios.
Ciertamente, esta sola explicación pragmática sería un argumento débil frente a una crítica provista de razonamientos estrictamente jurídicos. Pero no son sólo razones prácticas las que avalan esta apremiabilidad: el propio reconocimiento de deuda del contribuyente que supone la declaración-liquidación goza también de una (art. 113 LGT) que, a estos efectos, es equiparable a -si no mayor que- la del acto administrativo de liquidación2.
Esta situación se encuentra prevista expresamente en la LGT que dispone al respecto en los artículos 61.3 y 127:
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La presentación tardía no será objeto de sanción administrativa (art. 61.3 LGT).
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El retraso en la liquidación y pago se compensará con el abono de un recargo único variable en función de la mayor o menor dilación del contribuyente. Cuando la dilación sea superior a los doce meses, el recargo será del 20 por 100 y se exigirán los intereses de demora (art. 61.3 LGT).Page 682
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La falta de ingreso de la deuda autoliquidada abrirá el período ejecutivo y producirá el devengo del recargo de apremio según el artículo 126.3 LGT:
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El período ejecutivo se inicia:
a) ...
b) En el caso de deudas a ingresar mediante declaración-liquidación o autoliquidación presentada sin realizar el ingreso, cuando finalice el plazo reglamentariamente determinado para dicho ingreso o, si éste ya hubiere concluido, al presentar aquélla.
Visto lo anterior hay que concluir que los efectos de una autoliquidación presentada fuera de plazo pero antes de que la Administración inicie actuaciones de comprobación e investigación son los mismos efectos básicos que se producen en el caso de que la liquidación sea presentada dentro del plazo reglamentario: como declaración supone el inicio de la gestión del tributo y un reconocimiento del contribuyente de haber realizado el hecho imponible y como liquidación supone una determinación inicial de la deuda cuya falta de ingreso posibilita la apertura del período ejecutivo para proceder a su exacción forzosa. Las únicas diferencias se producen en la cuantía de la deuda que se ve incrementada con el correspondiente recargo y, en su caso, con los...
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