Aspectos relevantes de su configuración jurídica
| Autor | Victoria Selma Penalva |
| Cargo del Autor | Profesora de Derecho Financiero. Universidad de Murcia |
| Páginas | 21-29 |
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El artículo 8 c) de la LGT señala que se regularán en todo caso por Ley "la determinación de los obligados tributarios previstos en el apartado 2 del artículo 35 de esta Ley y de los responsables".
Con este precepto el legislador aplica el principio constitucional de reserva de Ley15al ámbito tributario y señala que la obligación del responsable tributario es una obligación ex lege16, con la finalidad de garantizar la seguridad jurídica así como el cumplimiento de los principios constitucionales en materia tributaria, tales como la capacidad económica, la igualdad o la no confiscatoriedad. Asimismo, la reserva de Ley implica que otros aspectos de la responsabilidad tributaria como la solidaridad de la obligación del responsable o el alcance de la misma solo puedan ser establecidos a través de la Ley, al ser la norma con jerarquía y capacidad suficiente para imponer cargas generales17.
En el momento en el que nace la responsabilidad, el sujeto que se configura como responsable se sitúa junto al deudor principal en el cumplimiento de la obligación tributaria. La expresión "junto a los
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deudores principales" ha sido objeto de discrepancias por parte la doctrina española, tanto por lo que se refiere a qué debemos entender por "junto a", como por qué significa "deudor principal".
La locución preposicional "junto a", ya aparecía en el artículo 37.118 (Sección II, Capítulo III, Título II) de la antigua LGT. Atendiendo a una interpretación literal, significa "en compañía de", es decir, si un sujeto se sitúa junto a otro no lo sustituye, sino que se posiciona a su mismo nivel, a su lado, pero esta interpretación ¿se puede predicar respecto de cualquiera de las clases de responsabilidad tributaria?
Son muchos los autores19que señalan que con la mencionada expresión el legislador se refiere única y exclusivamente a la responsabilidad solidaria. Si la ponemos en relación con la regulación del Ordenamiento Tributario Italiano, parece que tiene un significado equivalente al término italiano insieme, y que, por tanto, sitúa al responsable y al deudor principal en un mismo nivel, como si el responsable se convirtiera en un auténtico obligado principal. A este término hacían referencia, entre otros, BERLIRI20, quien señalaba que el responsable tributario se mantenía "unido a", y no "en lugar de" los contribuyentes para hacer frente al pago del impuesto, y también MICHELI21, quien consideraba que, a pesar de que el término utilizado por el legislador podía ser considerado incongruente, no causaba dudas insalvables, definiendo a los responsables del impuesto como sujetos que respondían del impuesto "junto con" el sujeto pasivo.
Sin embargo, la diferenciación del Ordenamiento Tributario Italiano no es predicable del español, ya que nuestra LGT hace referencia expresa a que tanto en los supuestos de responsabilidad subsidiaria como so-
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lidaria el responsable se sitúa junto al deudor principal, de esta forma, el legislador ha sido consecuente con el principio de indisponibilidad de la obligación tributaria regulado en el artículo 18 de la LGT22.
Es más, el TS, en su sentencia de 15 de julio de 200023, trató esta cuestión en relación con el supuesto de responsabilidad tributaria por sucesión de empresa señalando que "no se podía admitir que las obligaciones tributarias devengadas por el transmitente y que tuvieran su causa en la propia actividad empresarial, pudieran ser objeto de transmisión, pero tampoco podía olvidar que la transmisión de la empresa podía desembocar fácilmente en la falencia del transmitente, por ello, manteniendo incólumes las obligaciones tributarias devengadas por éste, el artículo 72 añade o incorpora la responsabilidad del adquirente, que se convierte así en un sujeto responsable, junto al sujeto pasivo que continúa siendo el transmitente."24En cuanto al concepto de "deudor principal", el hecho de que el legislador se remita al artículo 35.225de la LGT para concretar quiénes se pueden considerar deudores principales ha ocasionado también cierta confusión. Si comparamos la regulación de la nueva LGT con la definición de responsable que daba la antigua LGT26, o incluso
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con la que hasta ese momento establecía el RGR27, encontramos una ampliación de los sujetos por los que ha de responder el responsable tributario, incluyéndose, entre otros, a los obligados a repercutir, a soportar la repercusión, a soportar la retención, a soportar los ingresos a cuenta, a los sucesores o a los beneficiarios de supuestos de exención, devolución o bonificaciones tributarias, lo que, para FALCÓN Y TELLA28, dificulta la finalidad garantista del pago de esta figura.
El porqué de esta ampliación subjetiva puede responder, tal como destaca NAVARRO EGEA29, a un intento de agilizar el cobro de la deuda tributaria, objetivo principal del legislador al establecer la figura de la responsabilidad tributaria. De esta forma, siguiendo lo señalado por CALVO ORTEGA30y MAZORRA MANRIQUE DE LARA31podemos afirmar que el legislador ha realizado una remisión excesivamente genérica a los obligados tributarios del artículo 35.2 de la LGT, lo que conlleva una cierta confusión al intentar determinar de forma clara quién ha de responder de una deuda tributaria.
La obligación tributaria del responsable nace de un presupuesto de hecho diferente del que configura al deudor principal como tal, pero vinculado al mismo por alguna circunstancia, como puede ser la colaboración activa en la comisión de una infracción tributaria, el cargo desempeñado o el control que pueda ostentar en el organigrama de una sociedad. Esta característica ya había sido puesta de manifiesto por la doctrina italiana, entre otros, por GIANNINI32que
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señaló que, en los supuestos de responsabilidad tributaria, la Ley extendía la obligación tributaria a personas que no eran sujetos pasivos del impuesto, ya que no habían realizado el presupuesto de hecho del mismo.
Tal y como veremos en las líneas que siguen, la doctrina española33reconoce de forma general la existencia de dos presupuestos de hecho distintos en el momento de delimitar al deudor principal y al responsable. En este sentido, destacamos la opinión de SAINZ DE BUJANDA34, quien considera que "En rigor, lo único que puede afirmarse con certidumbre es que el elenco de supuestos de hecho que generan, para el...
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