Artículo 23: Base imponible

AutorClemente Checha González
Cargo del AutorCatedrático de Derecho Financiero y Tributario

Artículo 23.—BASE IMPONIBLE

1. Con carácter general, la base imponible correspondiente a los rendimientos que los contribuyentes por este impuesto obtengan sin mediación de establecimiento permanente estará constituida por su importe íntegro, determinado de acuerdo con las normas de la Ley 40/1998, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y otras Normas Tributarias, sin que sean de aplicación los porcentajes multiplicadores del artículo 23.1 de dicha Ley, ni las reducciones.

2. En los casos de prestaciones de servicios, asistencia técnica, obras de instalación o montaje derivados de contratos de ingeniería y, en general, de actividades o explotaciones económicas realizadas en España sin mediación de establecimiento permanente, la base imponible será igual a la diferencia entre los ingresos íntegros y los gastos de personal, de aprovisionamiento de materiales incorporados a las obras o trabajos, y de suministros, en las condiciones que se establezcan reglamentariamente.

3. La base imponible correspondiente a los rendimientos derivados de operaciones de reaseguro estará constituida por los importes de las primas cedidas, en reaseguro, al reasegurador no residente.

4. La base imponible correspondiente a las ganancias patrimoniales se determinará aplicando, a cada alteración patrimonial que se produzca, las normas previstas en la sección 4.ª del capítulo I del título II, salvo el artículo 31, apartados 2 y 3. a), y en el capítulo II del título VIII de la Ley 40/1998, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y otras Normas Tributarias.

En el caso de entidades no residentes, cuando la ganancia patrimonial provenga de una adquisición a título lucrativo, su importe

será el valor normal de mercado del elemento adquirido.

5. En el caso de personas físicas no residentes, la renta imputada de los bienes inmuebles situados en territorio español se determinará con arreglo a lo dispuesto en el artículo 71 de la Ley 40/1998, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y otras Normas Tributarias.

COMENTARIO

Según el apartado 1 del artículo 23 de la Ley 41/1998, la base imponible del Impuesto sobre la Renta de no Residentes correspondiente a los rendimientos que sus contribuyentes obtengan en territorio español sin mediación de establecimiento permanente está constituida, como regla general, por su importe íntegro, que se determinará conforme a las normas de la Ley 40/1998, de 9 de diciembre, del I.R.P.F., sin que resulten aplicables los porcentajes multiplicadores recogidos en el artículo 23.1 de esta última Ley —que se refiere a los rendimientos íntegros del capital mobiliario obtenidos por la participación en los fondos propios de cualquier tipo de entidad, y cuya letra b), que es donde se establecen tales porcentajes, que en realidad constituyen el mecanismo establecido por el legislador para eliminar la doble imposición económica para las personas físicas residentes en territorio español, ha recibido nueva redacción por el Real Decreto-Ley 2/2000, de 23 de junio—, ni tampoco las reducciones.

En la contestación de la D.G.T. de 24 de febrero de 1999, dictada en respuesta a la consulta 224-99, en la que se deseaba conocer si dentro del concepto de rendimiento íntegro, aplicable a los contribuyentes no residentes, se comprendían los gastos de comunidad repercutidos a los arrendatarios de bienes inmuebles, se señaló que de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 23.1 de la Ley 41/1998 los citados gastos de comunidad y otros que correspondiesen al propietario de los bienes inmuebles no se hallaban entre las excepciones al principio general, por lo que, en consecuencia, si tales gastos se repercutían en el arrendatario tenían que ser considerados como parte integrante de la base imponible del Impuesto sobre la Renta de no Residentes.

Además de esta regla general, el propio artículo 23 de la Ley 41/1998 establece una serie de reglas especiales de determinación de la base imponible para las rentas obtenidas en España sin el concurso de un establecimiento permanente.

  1. La primera de ellas, contemplada en el apartado 2 de este artículo 23, es la que se refiere a las prestaciones de servicios, asistencia técnica, obras de instalación y montaje derivados de contratos de ingeniería y, en general, de actividades o explotaciones económicas realizadas en territorio español, disponiéndose al efecto que la base imponible, que en este caso se aproxima mucho a los rendimientos netos que se podrían alcanzar por un residente en territorio español —rendimientos seminetos los denominan GONZÁLEZ POVEDA (Tributación de no residentes, La Ley, 2.ª ed., Madrid, 1993, pág. 180) y COLLADO YURRITA (Los no residentes sin establecimiento permanente en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, Publicaciones del Real Colegio de España, Bolonia, 1995, pág. 77)—, es la resultante de la diferencia entre los ingresos íntegros y una serie de partidas, tales como los gastos de personal, de aprovisionamiento de materiales incorporados a las obras o trabajos y de suministros, precisando el artículo 4 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de no Residentes que dichas partidas son, más concretamente, las siguientes:

    a) Sueldos, salarios y cargas sociales del personal desplazado...

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