La armonización fiscal de las transmisiones mortis causa a examen: De la autogestión financiera a la recentralización

AutorMaría Crespo Garrido
CargoProfesora titular de Hacienda Pública. Universidad de Alcalá
Páginas3146-3178
3146 Revista Crítica de Derecho Inmobiliario, N.º 787, págs. 3146 a 3178
1.4. Sucesiones
La armonización fiscal de las transmisiones
mortis causa a examen: De la autogestión
financiera a la recentralización
The tax harmonization of mortis causa transfers
under review: From self-management financial to
recentralization
por
MARÍA CRESPO GARRIDO
Profesora titular de Hacienda Pública. Universidad de Alcalá
RESUMEN: El Impuesto sobre Sucesiones es un tributo cedido a las regiones,
como expresión de su autonomía fiscal y financiera, conferida por la Ley Orgánica
de Financiación de las Comunidades Autónomas. A lo largo de los años cada
territorio ha ejercido esta competencia de manera muy diversa, de forma que la
tributación de las transmisiones lucrativas es muy dispar según el lugar en el que
se realicen. Esta situación ha llevado a plantear, por parte de la Administración
Central, la necesidad de establecer una tributación mínima en todo el territorio
español, permitiendo que las autonomías legislen sólo en parte de la cuota del
impuesto, de la misma forma que se hace con el Impuesto sobre la Renta de las
Personas Físicas. En este artículo se afronta el debate doctrinal sobre la necesi-
dad de establecer o no un impuesto uniforme en todo el territorio, limitando las
competencias que se confirieron a las regiones como forma de financiación de
los gastos previamente cedidos, tratando de conseguir un nivel de autogestión y
responsabilidad financiera que hasta entonces no se había planteado.
ABSTRACT: The Inheritance Tax is a tax assigned to the regions, as an expression
of their fiscal and financial autonomy, conferred by the Organic Law of Financ-
ing of the Autonomous Communities. Over the years, each territory has exercised
this competence in a very diverse way, so that the taxation of lucrative transfers is
very uneven depending on the place where they are carried out. This situation has
led the Central Administration to raise the need to establish a minimum taxation
throughout the Spanish territory, allowing the autonomies to legislate only part
of the tax quota, in the same way as is done with the Personal Income Tax. This
article addresses the doctrinal debate on the need to establish or not a uniform tax
throughout the territory, limiting the powers conferred on the regions as a way of
financing previously assigned expenses, trying to achieve a level of self-management
and financial responsibility that until then had not been raised.
PALABRAS CLAVE: Imposición sobre Sucesiones. Financiación de comuni-
dades autónomas. Armonización fiscal.
Revista Crítica de Derecho Inmobiliario, N.º 787, págs. 3146 a 3178 3147
La armonización fiscal de las transmisiones mortis causa a examen
KEY WORDS: Inheritance Taxation. Financing of Autonomous Communities.
Fiscal harmonization.
SUMARIO: I. CUESTIONES PRELIMINARES.—II. IMPLANTACIÓN DEL
IMPUESTO SOBRE SUCESIONES EN ESPAÑA: 1. DESARROLLO NORMATIVO DEL IM-
PUESTO POR PARTE DE LAS COMUNIDADES AUTÓNOMAS. 2. NIVELES RECAUDATORIOS DEL IMPUES-
TO EN CADA COMUNIDAD AUTÓNOMA. 3. DIFERENCIAS NORMATIVAS Y NIVELES DE RECAUDACIÓN:
DUMPING FISCAL O EJERCICIO DE LA POTESTAD FINANCIERA.—III. SOBRE LA RESIDENCIA
HABITUAL DEL BENEFICIARIO: ANÁLISIS DE LA SENTENCIA DEL TRI-
BUNAL CONSTITUCIONAL 60/2018, DE 4 DE JUNIO.—IV. CONCLUSIONES.
—V.BIBLIOGRAFÍA.—VI. ANEXOS.
I. CUESTIONES PRELIMINARES
En el proceso de transferencias a las comunidades autónomas en España se
pueden identificar dos fases claramente diferenciadas. En un primer momento se
llevó a cabo un traspaso de políticas de gasto1, tales como; educación, sanidad2 o
políticas sociales, para posteriormente asumir por parte de algunos territorios la
administración de justicia, mientras que otras regiones decidieron no aceptar la
transferencia de la competencia, o solicitar la competencia de prisiones. Transcurri-
dos unos años de la asunción de las políticas de gasto se hizo necesario poner en
valor que la corresponsabilidad fiscal, como condición previa para la contención del
déficit y la deuda pública. Este proceso, de acuerdo a lo previsto en el ar tícu lo150.2
de la Constitución el Estado transfirió, mediante Ley Orgánica3, las facultades
correspondientes a la materia de titularidad estatal, susceptibles de delegación o
transferencia, así como se realizó la correspondiente transferencia de los medios
financieros oportunos. En consecuencia, aunque la materia es competencia esta-
tal —que sea transferible por su propia naturaleza—, se traspasa a la comunidad
autónoma alguna de las potestades, pues no se transfiere en bloque la materia4, ya
que el Estado sigue manteniendo su titularidad, y podría revocar la transferencia,
asumiéndola nuevamente, pues la transferencia no es irrevocable. El precepto esta-
blece que la transferencia debe ir acompañada de los medios financieros y econó-
micos necesarios para que puedan asumirse las referidas competencias. Por todo
ello, cuando se transfieren competencias normativas al efecto, el régimen previsto
en el ar tícu lo150.1 de la Constitución, se refiere a la facultad de dictar normas.
Sin embargo, la financiación de este proceso de descentralización financiero-
fiscal, y su asunción por parte de los territorios, se realizó inicialmente tan solo
mediante la cesión del rendimiento obtenido en las regiones, en virtud de la Ley
30/1983, reguladora de la Cesión de Tributos del Estado a las CCAA, en el marco
en el que se cedía a los territorios el rendimiento de la recaudación obtenida por
estos tributos, sin que las comunidades autónomas tuvieran potestad para corregir
las normas estatales. Posteriormente, con motivo de la modificación de la LOFCA,
en virtud de la Ley 3/1996, de 27 de diciembre, se prevé la posibilidad de dotar
a las Regiones de la potestad sobre los tributos cedidos. Finalmente es la Ley
14/1996, de 30 de diciembre, de cesión de tributos del Estado a las comunidades
autónomas y medidas complementarias, la que otorga competencia normativa a
las comunidades autónomas sobre los impuestos cedidos5.
La cesión de tributos se amplió con la Ley 21/2001, al conceder transferen-
cias en materia de IVA e impuestos especiales, de manera que se amplía la base
María Crespo Garrido
3148 Revista Crítica de Derecho Inmobiliario, N.º 787, págs. 3146 a 3178
cuantitativa de recursos disponibles para las comunidades autónomas. Y fue en
2009 cuando la corresponsabilidad avanzó un estadio en la competencia norma-
tiva necesaria para poder articular la presión fiscal que les permitiera hacerse
responsables de la financiación del gasto realizado en su comunidad autónoma6.
Por esto, la configuración de la estructura fiscal española responde a una
descentralización de las competencias asumidas7 por las comunidades autónomas
a lo largo de los últimos veinte años, tanto desde la perspectiva de la captación
de ingresos como de la generación del gasto público, expresión de la necesaria
corresponsabilidad en la gestión.
El estado autonómico diseñado en la Constitución previó que la competen-
cia legislativa originaria que le corresponde al Estado, se pudiera delegar en las
Regiones en aras a que pudieran hacer uso de un instrumento que les permitiera
materializar la autonomía financiera prevista en el ar tícu lo156 de la Carta Magna.
Pues solo así los gobiernos autonómicos podrían gozar de una auténtica autono-
mía financiera para el desarrollo y ejecución de sus competencias, con arreglo
a los principios de solidaridad y bajo la coordinación de la Hacienda Central.
Y como tributo cedido8, el impuesto sobre sucesiones y donaciones responde
a esta estructura financiera en virtud de la cual las comunidades autónomas,
inicialmente percibían el rendimiento que por el mismo se hubiera generado
en su territorio, y tras la entrada en vigor de la Ley de Financiación de las
comunidades autónomas en 2009, se les confirió la competencia normativa que
cada una desarrolló de manera diferente, como respuesta a la asunción de las
diversas responsabilidades de gasto que iban aceptando los diferentes gobiernos
regionales, de manera paulatina y desigual en cada territorio9.
II. IMPLANTACIÓN DEL IMPUESTO SOBRE SUCESIONES EN ESPAÑA
En el momento actual, la fiscalidad de las sucesiones en España es competencia
de las comunidades autónomas, pues el tributo está configurado como un impuesto
estatal cedido a las regiones, y así se determina legalmente, como un impuesto estatal
común en todo el territorio nacional, excepción hecha del País Vasco y la Comunidad
Foral de Navarra. Es por tanto, un impuesto estatal, cedido a las comunidades au-
tónomas, no solo en su rendimiento sino en parte de la elaboración de la normativa
que afecte a los ciudadanos que realicen transmisiones gratuitas en su territorio.
En par ticu lar, el ar tícu lo 3 de la Ley10 establece que quedan sujetos al impuesto,
entre otros, los incrementos de patrimonio obtenidos a título lucrativo por una perso-
na física por los siguientes títulos; herencia, legado o cualquier otro título sucesorio11.
Según lo previsto en la exposición de motivos de la Ley 29/1987 de 18 de
diciembre, reguladora del impuesto sobre sucesiones y donaciones, la existencia
del impuesto viene justificada por la redistribución de la riqueza, que no la
renta, de los contribuyentes. Y su objetivo es evitar que se acumule la riqueza
en determinados sujetos pasivos, «que refuerzan el carácter redistribuidor del tri-
buto, al mismo tiempo que contribuyen a mantener la justicia del gravamen». Por
una parte, el impuesto grava la generación de una capacidad económica en un
sujeto —el beneficiario— distinto de quien inicialmente ostentaba la titularidad
del patrimonio, por lo que no cabe duda de la existencia de una capacidad de
pago en un sujeto distinto, y en consecuencia la existencia de este gravamen no
implica doble imposición económica ni jurídica.
Sin embargo, la base imponible del impuesto está constituida por una ga-
nancia patrimonial que, en ocasiones, puede ser una plusvalía presunta, si es

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