STS, 14 de Julio de 2008

La sentencia impugnada desestimó el recurso contencioso-administrativo promovido por TINSA TASACIONES INMOBILIARIAS, S.A. (en lo sucesivo, «TINSA), contra la resolución adoptada el 19 de diciembre de 2005 por el Presidente de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, declarando que no había lugar a indemnizar a dicha compañía con 40.251,61 euros, coste de los honorarios pagados a la firma «Ernst & Young Abogados, S.L.», por los servicios prestados para obtener la anulación de diversas liquidaciones relativas a los impuestos sobre el valor añadido y sociedades (ejercicios 1994 a 1998), así como a retenciones e ingresos a cuenta del capital mobiliario (ejercicios 1995 a 1998).

La sentencia, a la que un miembro del Tribunal formuló voto particular, describe el acto recurrido, relata los hechos que sustentan la reclamación de TINSA y expone los requisitos que, conforme a reiterada y conocida jurisprudencia, deben concurrir para que nazca la responsabilidad patrimonial de las Administraciones públicas ex artículos 139 y concordantes de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común - BOE de 27 de noviembre- (fundamentos primero a tercero). Tras constatar en el fundamento cuarto que la acción fue ejercitada en plazo, expone en el quinto:

En relación con la suma reclamada, esta Sala, hasta las recientes sentencias dictadas en los recursos 626/2003 y 368/2004 de 18 de julio de 2006, había mantenido una doctrina de la que se ha apartado al resolver dichos recursos, y en sentencias posteriores, en materia de indemnización por responsabilidad patrimonial por los gastos de Letrado en vía administrativa y económico-administrativa.

Esta Sala venía manteniendo que:

"Examinando la concurrencia de uno de los elementos configuradores de la responsabilidad patrimonial, el carácter antijurídico de la actuación administrativa, la Sala entiende que existe un deber genérico y al tiempo específico del contribuyente de atender a los requerimientos de la Administración Tributaria, con la que tiene el deber de colaborar, tanto si se trata de una actuación Inspectora como de una actuación de regularización. Y que junto al deber del administrado de colaborar con la Administración y de soportar su intervención realizada en el ejercicio de sus obligaciones, la propia Administración debe facilitar al ciudadano el cumplimiento de las obligaciones de referencia. Es por ello que entiende también esta Sala que el contribuyente tiene derecho para una adecuada defensa de sus intereses, a ser asistido en esas actuaciones de la Inspección, o de la Recaudación tributaria, por un Letrado, sin que el carácter de voluntario de tal intervención desvirtúe la probada necesidad o conveniencia de contar con la misma para el asesoramiento ante órganos de la Administración que se caracterizan por su alta especialización."

La modificación de la doctrina de esta Sala respecto de la anteriormente mantenida en esta concreta cuestión se centra en que: no procede la consideración de la actuación administrativa como antijurídica a los efectos de su condena por responsabilidad patrimonial (al pago de los honorarios del letrado devengados asistiendo al contribuyente en el marco de dicha actuación) por el solo hecho de la anulación del acto administrativo, sea en vía económico-administrativa o jurisdiccional.

A renglón seguido, reproduce los fundamentos tercero y cuarto de la sentencia de esta Sección Sexta de la Sala Tecera del Tribunal Supremo de 24 de enero de 2006 (casación 536/02) y continúa razonando.

La actora reproduce en su escrito de demanda, como ya lo hizo en el de reclamación ante la Administración, la parte dispositiva de los Acuerdos del TEAC.

La lectura de las mismas pone de manifiesto que en la primera se resuelve la cuestión de la deducción como gasto para determinar la base imponible del Impuesto sobre Sociedades de las cantidades abonadas por la entidad a diversos socios en concepto de "servicio de valoraciones" y "apoyo administrativo" así como este concepto cuando guarda relación con los importes abonados a los proveedores accionistas y no accionistas, cuya realidad no se había probado con anterioridad. Y tal estimación se fundamenta en la consideración que dichos conceptos han tenido a efectos del IVA.

En idéntico sentido respecto del concepto "retenciones/ingresos a cuenta del capital mobiliario", ejercicios l.995 a l.998, y por el mismo motivo se rechaza la recalificación efectuada por la Inspección de los mismos pagos (cantidades abonadas por la entidad a diversos socios en concepto de servicio de valoraciones y apoyo administrativo) como rentas de capital, confirmando su condición de pagos por prestación de servicios no sujetos por tanto a retención e ingreso a cuenta del capital mobiliario.

En el acuerdo del TEAC que resuelve sobre el IVA se razona:

"En cuanto a la recalificación como dividendos de los pagos contabilizados como comisiones es de destacar que ni por su cuantía que no es proporcional a los capitales de los socios implicados, ni por la misma condición de socios, que no poseen algunos de los comisionistas se justifica tal recalificación, máxime al operarse sobre la base de una contabilidad que se juzga correcta.

Por ello debe apreciarse la realidad de los servicios recibidos y la deducibilidad del IVA soportado sobre los mismos dejando sin efecto la liquidación practicada."

Esta Sala considera que, en el supuesto enjuiciado la Administración al adoptar las resoluciones que luego resultaron anuladas, se mantuvo dentro de los márgenes razonados y razonables que exige la jurisprudencia para entender que desaparece el carácter antijurídico del daño o lesión, faltando así ese requisito exigido para el nacimiento de la responsabilidad patrimonial. En efecto, la cuestión origen de las liquidaciones luego anuladas fue la consideración o no como deducible y como renta de capital de cantidades abonadas por la entidad a diversos socios en concepto de servicio de valoraciones y apoyo administrativo, y es la conclusión alcanzada a efectos del IVA (en otro acuerdo del TEAC en que se aprecia la realidad de los servicios recibidos y la deducibilidad del IVA soportado sobre los mismos) la que justifica, sin otro razonamiento complementario, la estimación de las reclamaciones.

Ahora bien, aún si se considerase que dicha actuación fue conforme a derecho, la carga de la prueba en relación con el daño reclamado recae sobre quién efectúa la reclamación, y en este supuesto, de la lectura de las minutas de honorarios profesionales resulta:

1º aparecen relacionados conceptos ajenos a este litigio, por ejemplo "reuniones en sede CECA" (folio 93).

2º aparecen conceptos indeterminados "propuesta fase inicial" (folio 85) o "propuesta de fecha 1 de febrero de 2001 (folio 89) o "propuesta de 22 de mayo de 2001" (folios 94, 97, 101) o "honorarios profesionales" (folio 104).

Se comprueba por tanto no solo en algunos conceptos una indeterminación en la atribución de los honorarios, sino en otros la inclusión de conceptos no indemnizables.

Igualmente se añade en vía contencioso-administrativa la factura de la Procuradora relativa a este mismo proceso contencioso- administrativo; como reiteradamente ha recogido la jurisprudencia la "indemnización" de estos honorarios (los girados por el Procurador o por el Letrado como consecuencia del recurso contencioso-administrativo) deberá ser objeto de condena en costas.

De cuanto queda expuesto resulta la desestimación del presente recurso y la confirmación del acto administrativo impugnado.

TINSA interpuso el 26 de abril de 2007 recurso de casación para la unificación de doctrina, debido a que, en su opinión, existe contradicción entre la sentencia que combate y las dictadas por la misma Sección de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional el 18 de septiembre de 2002 (recurso 241/00), el 9 de octubre del mismo año (recurso 267/00), el 22 de septiembre y el 19 de noviembre de 2003 (recursos 453/00 y 207/03, respectivamente), así como el 30 de noviembre de 2005 (recurso 415/03). Alude también a otras dos sentencias de 10 de febrero y 19 de mayo de 2006 (recursos 549/03 y 27/05 ), de las que no aporta certificación, pero, sin embargo, acredita haberla solicitado conforme a lo dispuesto en el artículo 97, apartado 2, de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de esta jurisdicción (BOE de 14 de julio).

Expone que la sentencia impugnada y las que suministra como término de comparación abordan situaciones iguales desde el punto de vista subjetivo, objetivo y causal, ya que, en todo los casos, se trata de obligados tributarios a los que la Administración ha causado un daño patrimonial, que no estaban obligados a soportar, consistente en el coste de los emolumentos profesionales que tuvieron que abonar para defender sus derechos e intereses legítimos, con motivo de actos administrativos que, después, fueron anulados.

Pues bien, a su juicio, mientras las sentencias de contraste se alinean con una concepción objetiva de la responsabilidad patrimonial, la que combate se separa de tal concepción precisando que, a fin de considerar antijurídico el daño o la lesión derivados de un acto administrativo anulado, la actuación administrativa se ha de exceder de los márgenes razonados y razonables exigidos por la jurisprudencia. En efecto, sostiene que aquella sentencia, en oposición a anteriores pronunciamientos, establece que la actuación administrativa debe ser antijurídica, calificación que no procede por el sólo hecho de la anulación de un acto si se mantiene dentro de los márgenes aludidos, no concurriendo, por consiguiente, los presupuestos determinantes de la responsabilidad patrimonial.

Continúa afirmando que esta novedosa doctrina infringe claramente los artículos 106 de la Constitución, así como los artículos 139 y 141 de la Ley 30/1992, que disciplinan la responsabilidad patrimonial de la Administración como objetiva o por el resultado, según ha interpretado reiteradísima jurisprudencia, sin tener que distinguir entre funcionamiento normal o anormal. La antijuridicidad no se predica de la actuación administrativa, sino del daño sufrido por el ciudadano, que no se encuentra jurídicamente obligado a soportarlo. Según la entidad recurrente, la jurisprudencia que cita la sentencia impugnada ha admitido que en los casos en los que se ejerzan potestades discrecionales o se apliquen conceptos jurídicos indeterminados no cabe hablar de daño antijurídico si la Administración actúa dentro de unos parámetros razonables, pero tal no es su tesitura, en la que se trataba del desarrollo de potestades tributarias regladas, sin que estuvieran en juego conceptos jurídicos de aquella clase.

Termina sosteniendo que la actuación administrativa que, a la postre, se anuló no fue razonada ni razonable; no reúne esta última cualidad por la sencilla razón de que era contraria a derecho, careciendo de la primera porque, como apuntó el Tribunal Económico-Administrativo Central, nada justificaba la recalificación de dividendos atribuida a los pagos contabilizados como comisiones.

En congruencia con lo expuesto, TINSA interesa el dictado de sentencia que case la impugnada, sustituyéndola por un pronunciamiento revocatorio del acto administrativo recurrido.

La Sala de instancia, en providencia de 29 de junio de 2007, tuvo por preparado el recurso y dio traslado a la Administración del Estado para que, en el plazo de treinta días, formalizara por escrito su oposición, trámite que evacuó el 3 de septiembre siguiente.

Para el Abogado del Estado no se dan entre las sentencias enfrentadas las identidades requeridas, pues en la motivación de la recurrida aparece un elemento que no figura en las otras, consistente en que en el caso litigioso la Administración se mantuvo «dentro de los márgenes razonados y razonables que exige la jurisprudencia para entender que desaparece el carácter antijurídico del daño o lesión».

Estima que, en cualquier caso, los gastos de abogado en el procedimiento inspector y en la reclamación económico- administrativa no son indemnizables, por ausencia de los requisitos necesarios para que pueda reconocerse la responsabilidad de la Administración. No existe, a su juicio, nexo causal, ya que la decisión de actuar asesorado por un letrado es una opción libre de la propia recurrente, a la que no estaba obligada. Este criterio lo ha recogido el Tribunal Supremo en sentencias de 2 de enero de 1995, 12 de noviembre de 1998 y 18 de abril de 2000. Pero es que, además, la pretensión de la compañía recurrente se opone a la lógica, pues resultaría absurdo admitir de manera genérica la recuperación de los gastos de abogados en la vías de inspección y de revisión, en las que no se necesita la intervención de esa clase de profesionales, cuando en el ulterior ámbito jurisdiccional, en el que sí es preceptiva dicha intervención, el principio general es precisamente el contrario, esto es, que cada parte satisfaga los honorarios de la personas que intervienen en su representación y defensa. En definitiva, la recurrente estaba obligada a soportar el daño que sufrió, por lo que no existe responsabilidad de la Administración.

Termina afirmando que la sentencia impugnada contiene una doctrina correcta y que la actividad tributaria anulada fue razonable, si se tiene en cuenta la extraña coincidencia entre los socios, los perceptores de los dividendos y los beneficiarios de comisiones y retribuciones por servicios prestados a la sociedad, lo que justificaba la intervención administrativa con el fin de determinar su auténtica naturaleza.

El secretario judicial de la Sección Sexta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, en diligencIa de ordenación de 10 de septiembre de 2007, tuvo por formalizada la oposición y mandó elevar la documentación a esta Sala, poniéndolo en conocimiento de las partes.

Recibidas las actuaciones y repartidas a esta Sección Sexta, quedaron pendientes de señalamiento para votación y fallo, circunstancia que se hizo constar en providencia de 10 de diciembre siguiente, fijándose al efecto el día 9 de julio de 2008, en el que, previa deliberación, se aprobó la presente sentencia.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Joaquín Huelin Martínez de Velasco Magistrado de la Sala

TINSA interesa que se case y anule la sentencia pronunciada el 27 de febrero de 2007 por la Sección Sexta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, en el recurso 67/06, porque contradice la doctrina contenida en las dictadas por la propia Sección los días 18 de septiembre y 9 de octubre de 2002, 22 de septiembre y 19 de noviembre de 2003 y 30 de noviembre de 2005, en los recursos contencioso-administrativos 241/00, 267/00, 453/00, 207/03 y 415/03, respectivamente. Hace valer otras dos más, de 10 de febrero y 19 de mayo de 2006, recaídas en los recursos 549/03 y 27/05, que también han de ser objeto de consideración, pues en su momento interesó certificación de las mismas.

Las siete sentencias que esgrime resuelven, como la recurrida, reclamaciones deducidas, al abrigo de los artículos 106, apartado 2, de la Constitución y 139 y concordantes de la Ley 30/1992, por sujetos pasivos tributarios que pretendían ser resarcidos con el importe de las minutas que satisficieron para impugnar, con éxito, determinados actos tributarios en la vía administrativa, ya fuese en la de gestión ya en la económico-administrativa de revisión. No obstante debemos excluir las de 22 de septiembre de 2003 (recurso 453/00) y 10 de febrero de 2006 (recurso 549/03), porque desestimaron la pretensión actora debido a que no se había acreditado el efectivo abono de los honorarios, circunstancia introductora de una nota diferencial que impide considerar presente la identidad fáctica irrenunciable para que puedan franquearse las puertas de esta modalidad extraordinaria de casación, conforme a lo dispuesto en el artículo 96, apartado 1, de la Ley 29/1998 [véanse, por todas, las sentencias de esta Sala de 24 de mayo de 1999 (2725/94, FJ2º), 26 de mayo de 1999 (4379/94, FJ2º), 26 de julio de 1999 (6329/93 FJ2º) y 1 de abril de 2008 (200/07, FJ1º)].

Respecto de las otras cinco no cabe duda de que concurren las coincidencias requeridas, pues abordan la misma cuestión en relación con justiciables en idéntica situación y en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales, como exige el referido artículo 96, apartado 1, de la Ley de esta jurisdicción. También resulta indudable la contradicción existente, no sólo porque este quinteto de pronunciamientos accedan a la pretensión indemnizatoria en relación con el desembolso por gastos de asesoramiento jurídico, mientras que la impugnada la desestima, sino porque esta última lo proclama así, indicando al iniciar el fundamento cuarto que, junto con otras dos sentencias dictadas el 18 de julio de 2006 (recursos 626/03 y 368/094 ), se aparta de la doctrina mantenida tradicionalmente por la Sala sobre la cuestión controvertida.

En consecuencia, constatado el desacuerdo porque los pronunciamientos enfrentados resuelven de forma distinta cuestiones sustancialmente iguales, atinentes a administrados en situaciones idénticas, procede que esta Sala solvente la discrepancia, disipe las dudas e indique cuál de las doctrinas enfrentadas es la correcta, cumpliendo así su tarea uniformadora de los criterios jurisprudenciales dispersos y discordantes.

Bien es verdad que la sentencia impugnada, al término de su fundamento quinto, afirma que, en cualquier caso, varias de las partidas reclamadas se corresponden con la minuta de servicios ajenos al litigio o aluden a conceptos indeterminados, pero este razonamiento, introducido a mayor abundamiento y que afecta a la realidad del daño, no oculta que la ratio decidendi se encuentra en la inexistencia de una lesión antijurídica.

La tesis tradicional, de la que la sentencia impugnada se separa de forma consciente, sostenía que el contribuyente, si bien no está obligado a actuar bajo dirección letrada ante los órganos de la Administración tributaria, para una adecuada defensa de sus intereses tiene derecho a la asistencia de un profesional si el asunto reviste complejidad. No le son exigibles profundos conocimientos, más aún en materia tributaria, donde la técnica es especialmente compleja e involucra distintas ramas del saber jurídico. Consecuentemente, no puede pedírsele que soporte los gastos causados por tal asistencia cuando su pretensión ha sido completamente estimada.

La nueva línea, en la que se inscribe la sentencia recurrida, precedida por las dos que cita de 18 de julio de 2006 (recursos 626/03 y 368/04) y alguna otra más [sentencia de 22 de marzo de 2005 (recurso 336/02 )], estima que no procede considerar antijurídico el detrimento patrimonial sufrido por un ciudadano que retribuye al profesional que le asiste para impugnar un acto de la Administración tributaria por el sólo hecho de su anulación en la vía económico-administrativa y niega tal calificación de antijurídica a los desembolsos por tal concepto realizados para reaccionar frente a un acto que, pese a ser revocado, se mantiene dentro de unos márgenes razonables y razonados. Es decir, según esta segunda posición no basta con la mera anulación para que nazca el deber de reparar, sino que la lesión puede calificarse de antijurídica y, por ende, de resarcible únicamente si concurre un plus consistente en la ausencia de motivación y en la falta de racionalidad del acto administrativo que, a la postre, se expulsa del ordenamiento jurídico.

A juicio de esta Sala, la doctrina correcta es esta segunda.

Podemos ahorrarnos la reproducción de nuestra jurisprudencia sobre la naturaleza objetiva de la responsabilidad patrimonial de las Administraciones públicas y sobre los requisitos que han de confluir para su exigibilidad, de la que las resoluciones judiciales en conflicto dan cumplida cuenta, singularmente el voto particular formulado a la sentencia que revisamos.

En nuestra indagación, dado que nos encontramos ante reclamaciones para recuperar los gastos de asistencia jurídica retribuidos a fin de obtener la revocación de liquidaciones tributarias, debemos considerar como punto de partida que, en virtud del artículo 142, apartado 4, de la Ley 30/1992, heredero del artículo 40, apartado 2, de la Ley de Régimen Jurídico de la Administración del Estado, de 26 de julio de 1957 (BOE de 31 de julio de 1957 ), la anulación en la vía administrativa o jurisdiccional de un acto o de una disposición de la Administración no presupone el derecho a indemnización, lo que implica tanto como decir que habrá lugar a ella cuando se cumplan los requisitos precisos. Hay que rechazar, pues, las tesis maximalistas de cualquier signo, tanto las que defienden que no cabe nunca derivar la responsabilidad patrimonial de la Administración autora de un acto anulado como las que sostienen su existencia en todo caso (véase la sentencia de esta Sala y Sección de 5 de febrero de 1996, casación 2034/93, FJ2º).

Pues bien, nadie discute que en los supuestos analizados por las sentencias en conflicto la Administración tributaria causó un daño patrimonial real, efectivo, evaluable económicamente e individualizado en los administrados, quienes reclamaron en el plazo de un año, conforme preceptúa el artículo 142, apartado 5, de la Ley 30/1992. La discrepancia y el punto de inflexión, determinante del cambio de doctrina y que ha provocado este recurso para su unificación, se encuentra en la apreciación del requisito de la lesión, que ha de ser antijurídica, es decir, en los términos empleados por el legislador, debe tratarse de un daño que los particulares no tengan el deber jurídico de soportar de acuerdo con la ley (artículo 141, apartado 1, de la Ley 30/1992 ).

Centraremos, pues, nuestra atención sobre este requisito, que no desdice el talante objetivo de la responsabilidad de las organizaciones públicas, pues el daño jurídicamente no tolerable se independiza de la índole de su actividad, normal o anormal, correcta o incorrecta.

Ya en dicho análisis, la primera conclusión que se ha sentar, sobre la que también existe acuerdo, consiste en que la antijuridicidad de la lesión no desaparece por la circunstancia de que para actuar ante los órganos tributarios de gestión o de revisión no resulte preceptiva la asistencia letrada, planteamiento defendido en repetidas ocasiones por el Consejo de Estado [pueden consultarse entre los más recientes los dictámenes de 19 de junio de 2003 (expediente 971/03, punto IV.C) y 15 de julio de 2004 (expediente 958/04, punto IV)]. Pese a que en la vía económico-administrativa no sea obligada la comparecencia mediante un profesional del derecho [así se deduce del artículo 33 del Reglamento de Procedimiento en las Reclamaciones Económico-Administrativas, aprobado por Real Decreto 391/1996, de 1 de marzo (BOE de 23 de marzo ); igual deducción se obtiene actualmente del artículo 3 del Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa, aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo (BOE de 27 de mayo )], la complejidad de los procedimientos tributarios, la dificultad intrínseca de las disposiciones que regulan las distintas figuras impositivas y la especialización de los órganos y de los funcionarios que intervienen en las fases administrativas de gestión y de revisión no sólo aconsejan sino que, en la mayoría de los casos, hacen materialmente imprescindible que los contribuyentes comparezcan asesorados por expertos singularmente preparados para la tarea. En otras palabras, los ciudadanos que deciden voluntariamente asistirse de un técnico cuando se enfrentan a los vericuetos de una inspección fiscal y a la liquidación en la que desemboca no siempre quedan constreñidos a soportar los gastos que comporta ese asesoramiento, a veces insoslayable para obtener la anulación pretendida. El propio Consejo de Estado ha acudido en alguna ocasión a la noción de «gastos necesarios» (dictamen de 20 de mayo de 2004, expediente 957/04, punto III).

Ahora bien, desplazándonos al otro extremo del diagrama, tampoco es certera la afirmación de que, habida cuenta de aquella complejidad y siempre que la propia Administración estime sus pretensiones, debe resarcírseles por los emolumentos de abogados, puesto que la Administración tributaria se encuentra habilitada para comprobar e investigar los hechos imponibles y, si procede, integrar las bases tributarias y practicar las liquidaciones correspondientes [véanse los artículo 109, 110 y 140 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria (BOE de 31 de diciembre ); en la misma línea los artículos 115 y 141 de la Ley homónima 58/2003, de 17 de diciembre (BOE de 18 de diciembre )], con el fin de establecer, en defensa de los intereses generales que debe servir con objetividad y efectividad, un sistema tributario justo (artículos 103, apartado 1, y 31, apartado 1, de la Constitución). Y a esta potestad corresponde, como si fuera el envés de la misma moneda, la obligación del contribuyente de colaborar, atendiendo los requerimientos de la Administración, hoy explicitado en el artículo 142 de la Ley citada en segundo lugar. No cabe olvidar que la recepción constitucional del deber de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos según la capacidad económica de cada uno configura un mandato que vincula tanto a los poderes públicos como a los ciudadanos, incidiendo en la naturaleza misma de la relación tributaria (sentencia del Tribunal Constitucional 76/1990, FJ3º), de modo que para su efectivo cumplimiento resulta irrenunciable la actividad inspectora y de comprobación de la Administración (sentencias del Tribunal Constitucional 110/1984, FJ3º, y 76/1990, FJ3º).

En resumen, y de este modo avanzamos hacia la resolución del dilema, cuando un obligado tributario, valiéndose de un asesoramiento específico y retribuido, obtiene de la Administración, bien en la vía de gestión bien en la económico- administrativa, la anulación de un acto que le afecta, ha de soportar el detrimento patrimonial que la retribución comporta si la actuación administrativa frente a la que ha reaccionado se produce dentro de los márgenes ordinarios o de los estándares esperables de una organización pública que debe servir los intereses generales, con objetividad, efectividad y pleno sometimiento a la ley y al derecho, eludiendo todo atisbo de arbitrariedad (artículos 103, apartado 1, y 9, apartado 3, de la Constitución).

Con este planteamiento no se «subjetiviza» el instituto de la responsabilidad patrimonial de las organizaciones públicas, que sigue haciendo abstracción de todo elemento culpabilístico en la conducta administrativa, sino, muy al contrario, se traslada el debate a un dato de innegable talante objetivo cual es el resultado, indagando su antijuricidad, nota que viene determinada, antes que por un atributo o una condición de los sujetos que intervinen en la relación jurídica, por la posición que uno de ellos, el lesionado, ocupa frente al ordenamiento jurídico, posición en la que no influyen las caractertístcas de la actuación administrativa a la que se imputa el desenlace, su «normalidad» o su «anormalidad».

Resulta innegable que la precisión de esa ubicación objetiva del sujeto pasivo en el sistema jurídico, que define si está obligado a soportar el daño y, por consiguiente, la condición de este último y el deber de reparación de la Administración ex artículo 106, apartado 2, de la Constitución, se perfila gracias a elementos de muy diversa factura: unos tienen que ver con la naturaleza misma de la actividad administrativa y otras con las condiciones personales del afectado.

En efecto, el panorama no es igual si se trata del ejercicio de potestades discrecionales, en las que la Administración puede optar entre diversas alternativas, indiferentes jurídicamente, sin más límite que la arbitrariedad que proscribe el artículo 9, apartado 3, de la Constitución, que si actúa poderes reglados, en lo que no dispone de margen de apreciación, limitándose a ejecutar los dictados del legislador. Y ya en este segundo grupo, habrá que discernir entre aquellas actuaciones en las que la predefinición agotadora alcanza todos los elementos de la proposición normativa y las que, acudiendo a la técnica de los conceptos jurídicos indeterminados, impelen a la Administración a alcanzar en el caso concreto la única solución justa posible mediante la valoración de las circunstancias concurrentes, para comprobar si a la realidad sobre la que actúa le conviene la proposición normativa delimitada de forma imprecisa. Si la solución adoptada se produce dentro de los márgenes de lo razonable y de forma razonada, el administrado queda compelido a soportar las consecuencias perjudiciales que para su patrimonio jurídico derivan de la actuación administrativa, desapareciendo así la antijuridicidad de la lesión [véase nuestra sentencia de 5 de febrero de 1996, ya citada, FJ3º, rememorada en la de 24 de enero de 2006 (casación 536/02), FJ3ª, que, a su vez, se reproduce en parte por la de la Audiencia Nacional que es objeto del presente recurso de casación para la unificación de doctrina; en igual sentido se manifestaron las sentencias de 13 de enero de 2000 (casación 7837/95, FJ2º), 12 de septiembre de 2006 (casación 2053/02, FJ5º), 5 de junio de 2007 (casación 9139/03, FJ2º), 31 de enero de 2008 (casación 4065/03, FJ3º) y 5 de febrero de 2008 (recurso directo 315/06, FJ3º)].

Ahora bien, no acaba aquí el catálogo de situaciones en las que, atendiendo al cariz de la actividad administrativa de la que emana el daño, puede concluirse que el particular afectado debe sobrellevarlo. También resulta posible que, ante actos dictados en virtud de facultades absolutamente regladas, proceda el sacrificio individual, no obstante su anulación posterior, porque se ejerciten con los márgenes de razonabilidad que cabe esperar de una Administración pública llamada a satisfacer los intereses generales y que, por ende, no puede quedar paralizada ante el temor de que, si revisadas y anuladas sus decisiones, tenga que compensar al afectado con cargo a los presupuestos públicos, en todo caso y con abstracción de las circunstancias concurrentes. Esta idea cobra especial fuerza tratándose de la Administración tributaria, a la que el constituyente y el legislador demandan una actitud activa consistente en, como ya hemos apuntado, comprobar, investigar, inspeccionar y, si procede, corregir los hechos de los administrados con trascendencia fiscal. Con esta perspectiva parece evidente la diferencia, a los efectos que nos ocupan, entre, por ejemplo, la situación de un sujeto pasivo que acude al asesoramiento legal para enfrentarse a una liquidación impositiva practicada en el ejercicio de una potestad groseramente prescrita que la del que utiliza el mismo instrumento a fin de discutir otra en la que se eliminan como gastos deducibles los intereses pagados por un establecimiento en España a una sociedad matriz foránea como retribución de la financiación que recibe de ella.

En definitiva, para apreciar si el detrimento patrimonial que supone para un administrado el pago del asesoramiento que ha contratado constituye una lesión antijurídica, ha de analizarse la índole de la actividad administrativa y si responde a los parámetros de racionalidad exigibles. Esto es, si, pese a su anulación, la decisión administrativa refleja una interpretación razonable de las normas que aplica, enderezada a satisfacer los fines para lo que se la ha atribuido la potestad que ejercita.

En la descripción de la posición del administrado frente a una lesión, al objeto de calificarla como antijurídica y, por consiguiente, de resarcible, intervienen también matices personales, que coadyuvan a perfilarla, sin que por ello se introduzca ningún «tinte subjetivista» en la construcción de la responsabilidad patrimonial de las Administraciones públicas. No existe «igualitarismo» en este ámbito, pues ante una misma realidad no todos los sujetos se sitúan en igual posición.

Parece tan evidente que resulta superfluo subrayarlo: no puede equipararse, a los efectos de analizar si queda jurídicamente obligado a hacer frente a la minuta de los profesionales que ha contratado para obtener la razón en la vía administrativa, un sujeto pasivo de un impuesto, persona física, que se relaciona esporádicamente con los órganos tributarios y que, ante un requerimiento, un procedimiento de inspección o una liquidación, se ve obligado a buscar una asistencia letrada ad hoc, con una sociedad, organización compleja, habituada, por su actividad, a entrar en conflicto con la hacienda pública y que, incluso, cuenta en plantilla con profesionales que, llegada la ocasión, intervienen en su defensa o que tiene contratado, en régimen de «iguala», un asesoramiento externo.

Estas condiciones personales, junto con las circunstancias objetivas trazadas en el fundamento anterior, deben ponderarse para inferir, en un caso concreto, si el perjuicio consistente en los tan repetidos honorarios de abogado constituye una lesión patrimonial antijurídica y, por lo tanto, resarcible en virtud del principio que proclama, al más alto nivel (artículo 106, apartado 2, de la Constitución), la responsabilidad patrimonial de las Administraciones públicas.

Desde luego, a juicio de esta Sala resulta rechazable la tesis, sostenida en las sentencias de contraste y que, junto con otras anteriores, la recurrida corrige, conforme a la que obtenida la razón en la vía administrativa, en todo caso y con abstracción de las circunstancias singulares presentes, debe resarcirse al administrado por los derechos que le giran sus abogados, socializando el riesgo y convirtiendo a la Administración pública, vía presupuestaria, en una mutua de riesgos jurídicos. No le falta razón al Abogado del Estado cuando destaca la paradoja que supone aplicar en el ámbito administrativo un principio que el legislador no ha querido para el jurisdiccional, donde la regla general consiste en que cada parte peche con sus gastos, salvo que medie temeridad o mala fe de una de ellas.

En definitiva, la sentencia impugnada responde a las anteriores reflexiones, por lo que contiene la doctrina correcta, cuya aplicación al caso concreto, por tratarse de la valoración de las circunstancias fácticas del litigio, rebasa los límites de un recurso de esta naturaleza, sin que la Sala tenga, por consiguiente, nada que decir sobre el particular. Procede, en suma, declarar que no ha lugar al presente recurso de casación para la unificación de doctrina.

En virtud del artículo 139, apartado 2, de la Ley de esta jurisdicción han de imponerse las costas causadas a la parte recurrente, si bien la Sala, haciendo uso de la facultad que le otorga el apartado 3 de dicho precepto, tiene en cuenta la entidad del recurso y su dificultad para fijar en 3.000 euros el límite de los honorarios del Abogado del Estado.