STSJ Galicia 429/2023, 17 de Julio de 2023

Admitido a trámite el presente recurso contencioso-administrativo, se practicaron las diligencias oportunas y, recibido el expediente, se dio traslado del mismo a la parte recurrente para deducir la oportuna demanda, lo que se hizo a medio de escrito en el que, en síntesis, tras exponer los hechos y fundamentos de Derecho que se estimaron pertinentes, se acabó suplicando que se dictase sentencia declarando no ajustada a Derecho la resolución impugnada en este procedimiento.

Conferido traslado a las partes demandadas, se solicitó la desestimación del recurso, de conformidad con los hechos y fundamentos de Derecho consignados en la contestación de la demanda.

No habiéndose recibido el asunto a prueba y declarado concluso el debate escrito, quedaron las actuaciones sobre la mesa para resolver.

En la sustanciación del recurso se han observado las prescripciones legales, siendo la cuantía de éste 19.806,55 €.

Objeto del recurso contencioso-administrativo y motivos de impugnación:

Don Jose Carlos interpone recurso contencioso-administrativo contra la Resolución del Tribunal Económico-administrativo Regional de Galicia de fecha 17 de junio de 2022, que desestima las reclamaciones económico- administrativas número NUM000 y acumulada, promovidas contra la resolución desestimatoria de las solicitudes de rectificación de las autoliquidaciones del Impuesto sobre la Renta las Personas Físicas (IRPF), de los ejercicios 2015 y 2016, emitidas por la Oficina de Gestión Tributaria, Delegación Especial de Galicia, de la AEAT en Santiago de Compostela.

En esta vía judicial la parte actora se muestra disconforme con la decisión denegatoria de la AEAT de la exención solicitada al amparo de lo dispuesto en el artículo 7 p) LIRPF, alegando, en síntesis, que reúne los requisitos exigidos en esta norma para viabilizar la exención de las cantidades percibidas por trabajos en el extranjero; así como, alega que en la autoliquidación del ejercicio de 2016 se marcó por manifiesto error la casilla de renuncia a la devolución del importe a favor del Tesoro Público, sobre lo cual ni la Oficina de Gestión, ni el TEAR se han pronunciado, pese a que también solicitó la rectificación en base a dicho extremo en la reclamación económica administrativa.

Rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero.Rentas exentas. Normativa de aplicación:

Conforme a lo dispuesto en el artículo 6 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (LIRPF), constituye el hecho imponible del impuesto la obtención de renta por el contribuyente, entre las que se incluyen los rendimientos del trabajo.

Es el artículo 7 p) el que contempla entre las rentas exentas, los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, siempre que se cumplan los requisitos que recoge la propia norma, a saber:

"1.º Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero en las condiciones que reglamentariamente se establezcan. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, deberán cumplirse los requisitos previstos en el apartado 5 del artículo 16del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004,de 5 de marzo.

2. Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este impuesto y no se trate de un país o territorio considerado como paraíso fiscal. Se considerará cumplido este requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información.

   La exención se aplicará a las retribuciones devengadas durante los días de estancia en el extranjero, con el límite máximo de 60.100 euros anuales. Reglamentariamente podrá establecerse el procedimiento para calcular el importe diario exento.

   Esta exención será incompatible, para los contribuyentes destinados en el extranjero, con el régimen de excesos excluidos de tributación previsto en el reglamento de este impuesto, cualquiera que sea su importe. El contribuyente podrá optar por la aplicación del régimen de excesos en sustitución de esta exención".

   Por su parte, el artículo 6.1.1º del Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en términos semejantes a los que se recogen en la disposición legal, establece lo siguiente:

   "Estarán exentos del Impuesto, de acuerdo con lo previsto en el artículo 7.p) de la Ley del Impuesto , los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, cuando concurran los siguientes requisitos:

1. Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, se entenderán que los trabajos se han realizado para la entidad no residente cuando de acuerdo con lo previsto en el apartado 5 del artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades pueda considerarse que se ha prestado un servicio intragrupo a la entidad no residente porque el citado servicio produzca o pueda producir una ventaja o utilidad a la entidad destinataria".

Rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero. Acreditación de los requisitos previstos en el artículo 7 p) de la Ley 35/2006 . Distribución de la carga de la prueba:

En atención a lo expuesto por esta Sección en sentencias como la de 1 de julio de 2020(ECLI:ES:TSJGAL:2020:4233), es al actor, el cual solicita la rectificación de su autoliquidación, a quién compete probar la concurrencia de los requisitos especificados en el Fundamento de Derecho Anterior.

Pero, como también se ha analizado desde esta Sección en reiteradas ocasiones, como en la propia demanda se indica, la mayor o menor flexibilidad con la que ha de valorarse en cada caso la concurrencia de los requisitos previstos en el artículo 7 p) LIRPF debe hacerse sin perder de vista el verdadero objetivo de dicho beneficio fiscal, pues aun cuando el artículo 14 LGT prohíbe la analogía para extender más allá de sus términos estrictos el ámbito de los beneficios o incentivos fiscales, lo cierto es que, quien reclama este beneficio no es la empresa contratante, o la empresa en cuyo beneficio se prestan los servicios, sino el trabajador que los presta, a favor del cual se ha creado este incentivo fiscal con el objeto de reducir la presión fiscal de quienes sin dejar de ser residentes se trasladan temporalmente a trabajar al extranjero ( STS de 22 de marzo de 2021-ECLI:ES:TS:2021:1141-Recurso: 5596/2019-).

En la reciente sentencia del Tribunal Supremo 1642/2022 de 13 de diciembre (ECLI:ES:TS:2022:4560), con cita de la STS de 20 de junio de 2022, insistiendo en la doctrina que se recoge en sentencias anteriores, se admite que la exención prevista en el artículo 7 p) LIRPF puede aplicarse incluso a los rendimientos percibidos por los administradores y miembros de los Consejos de Administración, y establece en su FJ Sexto:

"A efectos de analizar la cuestión que nos ocupa, resulta conveniente hacer una referencia a los criterios que ha establecido hasta el momento el Tribunal Supremo en los supuestos en que ha tenido ocasión de pronunciarse sobre esta exención.

En primer lugar, ha declarado que el incentivo fiscal...