STS, 11 de Febrero de 2003

JurisdicciónEspaña
PonenteJaime Rouanet Moscardó
Fecha11 Febrero 2003
  1. PASCUAL SALA SANCHEZD. JAIME ROUANET MOSCARDOD. RAMON RODRIGUEZ ARRIBASD. JOSE MATEO DIAZD. ALFONSO GOTA LOSADA

SENTENCIA

En la Villa de Madrid, a once de Febrero de dos mil tres.

Visto el presente recurso de casación interpuesto por la CÁMARA OFICIAL DE COMERCIO, INDUSTRIA Y NAVEGACIÓN DE BARCELONA, representada por el Procurador Don José de Murga Rodríguez y asistida del Letrado Don Ramón Gorbs i Turbany, contra la sentencia dictada, con fecha 22 de octubre de 1997, por la Sección Sexta de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional, desestimatoria del recurso de dicho orden jurisdiccional número 1878/1993 promovido contra las Ordenes del Ministerio de Economía y Hacienda de 26 de noviembre de 1993, 25 de noviembre de 1994 y 29 de noviembre de 1995 y de 3 de febrero de 1993, por las que, respectivamente, se da cumplimiento, para 1993-94, 1994-95 y 1995-96, a lo dispuesto en los artículos 27.1 y 28 del Reglamento del IRPF, RD 1841/1991, y 97.1, 98 y 102 del Reglamento del IVA, RD 2028/1995 (y, después, 37.1,38 y 42 de dicho Reglamento del IVA, RD 1624/1992), y se adecúa la modalidad de signos, índices y módulos del método de estimación objetiva del IRPF y el régimen simplificado del IVA a las modificaciones introducidas en el Impuesto sobre Actividades Económicas, IAE, por la Ley 39/1992 de Presupuestos Generales del Estado para 1993; recurso de casación en el que ha comparecido, como parte recurrida, la ADMINISTRACIÓN DEL ESTADO, representada y dirigida por el Abogado del Estado, en defensa de la mencionadas Ordenes ministeriales.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO

En la indicada fecha de 22 de octubre de 1997, la Sección Sexta de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional dictó sentencia, en el recurso de dicho orden jurisdiccional número 1878/1993, con la siguiente parte dispositiva: "FALLAMOS: Que debemos desestimar y desestimamos el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación procesal de CÁMARA OFICIAL DE COMERCIO, INDUSTRIA Y NAVEGACIÓN DE BARCELONA contra las Ordenes dictadas por el Ministerio de Economía y Hacienda los días 26 de noviembre de 1992, 3 de febrero de 1993, 25 de noviembre de 1993 y 29 de noviembre de 1994 descritas en el Fundamento Jurídico Primero de esta Sentencia, las cuales confirmamos. Sin efectuar expresa condena al pago de las costas".

SEGUNDO

Contra la citada sentencia, la representación procesal de la CÁMARA OFICIAL DE COMERCIO, INDUSTRIA Y NAVEGACIÓN DE BARCELONA preparó ante el Tribunal a quo el presente recurso de casación que, una vez tenido por preparado, fue interpuesto en plazo ante esta Sala, desarrollándose, después, procesalmente, conforme a las prescripciones legales; y, formalizado por el ABOGADO DEL ESTADO recurrido su oportuno escrito de oposición, se señaló, por su turno, para votación y fallo, la audiencia del día 4 de febrero de 2003, fecha en la que ha tenido lugar dicha actuación procesal.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO

La sentencia de instancia, cuyos datos básicos objeto de controversia constan expresados en el encabezamiento de la presente resolución, se funda, en síntesis, en los siguientes argumentos:

  1. Mientras que la Cámara recurrente arguye que las Ordenes ministeriales impugnadas (de las que se omite, en la reseña del Fundamento de Derecho Primero de la sentencia recurrida, la de fecha 29 de noviembre de 1994 -si bien se hace referencia a la misma en el último apartado del Fundamento de Derecho Cuarto-) son nulas de pleno derecho por haberse omitido, en la elaboración de las mismas, el DICTÁMEN DEL CONSEJO DE ESTADO, el Abogado del Estado indica, por contra, que el artículo 22.3 de la Ley Orgánica 3/1980 del Consejo de Estado exige el dictamen en cuestión sólo para la elaboración de "reglamentos o disposiciones de carácter general que se dicten en ejecución de las Leyes" y las Ordenes impugnadas 'desarrollan Reales Decretos', es decir, trasladan y concretan directrices contenidas en disposiciones sometidas, ya, a dictamen.

    En el caso de autos, las Leyes del IRPF y del IVA remitieron, respectivamente, a las normas reglamentarias del IRPF, RD 1840/1991, y del IVA, RD 2028/1985 (y, después, 1624/1992), por un lado, el conjunto de signos, índices o módulos o coeficientes generales o característicos de determinados sectores de actividad, a fin de sustituir, en el IRPF, el antiguo sistema de estimación objetiva singular, y, por otro lado, el desarrollo matizado, en el IVA, del régimen especial simplificado.

    Uno y otro Reglamento (los citados RDs), a su vez, remitieron a una Orden ministerial la aplicación concreta y coordinada, en el IRPF, de la modalidad de signos, índices y módulos del método de estimación objetiva y, en el IVA, del régimen especial simplificado, y, en concreto, en uno y otro Impuesto, la determinación de las actividades o sectores de actividad a que les fuera aplicable (sumando, en lo que al IVA se refiere, la materialización de las modificaciones impuestas en la materia por las Directivas de la CEE).

    Y, a tenor de lo expuesto, el Tribunal a quo considera que, en la elaboración de las Ordenes ministeriales recurridas, no era necesario el 'dictamen del Consejo de Estado' (debiendo desestimarse el primer motivo del recurso).

  2. Arguye la actora que ha sido infringido el trámite de audiencia del artículo 130.4 de la Ley de Procedimiento Administrativo de 1958, LPA, pues se ha cumplido de manera irregular, concediéndose un 'PLAZO injustificadamente breve' y, en ocasiones, 'ALTERÁNDOSE el proyecto presentado' de manera sustancial a posteriori.

    La LPA, como la propia actora reconoce, concede un "plazo" muy breve (de 10 días) en el que difícilmente puede llevarse a cabo un estudio profundo y detallado de las disposiciones. La propia brevedad del plazo pone de manifiesto que se trata de un trámite de 'audiencia', como manifestación concreta de lo previsto en el artículo 105.a de la Constitución, CE, sin que pueda transformarse, como pretende la actora, en una sustitución del criterio administrativo por el de los entes asociativos que pudieran resultar afectados. En el caso de autos, debe tenerse en cuenta que los correspondientes artículos de los Reglamentos del IRPF y del IVA establecen, con carácter general, que las Ordenes de desarrollo deben publicarse en el Boletín Oficial del Estado, BOE, antes del 1 de diciembre anterior, por lo que el Ministerio debe aunar esta exigencia con los restantes elementos a tomar en consideración en la elaboración de las Ordenes.

    Las "alteraciones" que la actora detecta, en ocasiones, entre el contenido de los epígrafes recogidos en los proyectos que le fueron sometidos a informe y el que aparece en los textos definitivos las atribuye a que, invariablemente, se acogen las propuestas de la Agencia Tributaria y no a que se tengan en cuenta condicionamientos económicos o de política fiscal relevantes. Pero el Tribunal a quo no estima que tales alteraciones supongan una modificación sustancial de las Ordenes litigiosas de entidad suficiente como para declarar la pretendida nulidad de las mismas por defectos sustanciales en su elaboración.

  3. En cuanto a los posibles defectos de fondo de las Ordenes.

    1. - Si bien la actora considera que en un supuesto concreto del régimen de PAGOS FRACCIONADOS debería haberse tenido en cuenta la posibilidad de reducir proporcionalmente el importe del pago fraccionado (porque, en caso contrario, se genera un 'enriquecimiento sin causa de la Administración'), debe destacarse que el sistema es elegido por el contribuyente que, en caso de inactividad, puede abandonar el sistema, sin ignorar, por otra parte, que la Ley contempla diversos métodos para la recuperación (o devolución) de los ingresos indebidos.

    2. - El segundo punto, relativo al CÓMPUTO DEL CÓNYUGE E HIJOS MENORES en el supuesto de inexistencia de personal asalariado, se trata de una norma que claramente beneficia al contribuyente al admitir el cómputo al 50% del cónyuge e hijos menores en la condición descrita, no apreciándose la 'discriminación denunciada' porque en el local se desarrollen dos actividades.

    3. - La mención en una norma de claro contenido tributario de un RÉGIMEN DE LA SEGURIDAD SOCIAL (la afiliación de dichos cónyuge e hijos menores al 'régimen general de la seguridad social') no puede, en ningún caso, considerarse realizada en sentido 'técnico' ni con afán reformador de lo que las normas específicas de afiliación a la seguridad social hayan previsto (siendo, en todo caso, la jurisdicción competente la que deberá resolver cuál es el régimen en el que deberán afiliarse).

    4. - En cuanto a la EXCLUSIÓN del rendimiento neto, determinado por la aplicación de los signos, índices y módulos, DE LOS INCREMENTOS DERIVADOS DEL INMOVILIZADO INMATERIAL, la actora ofrece su particular interpretación de determinada Instrucción contenida en la Orden ministerial de 29 de noviembre de 1994, en relación con otros preceptos de la Ley 18/1991, no apreciándose por el Tribunal a quo la 'contradicción denunciada'.

SEGUNDO

El presente recurso de casación, promovido al amparo de los ordinales 3 y 4 del artículo 95.1 de la Ley de esta Jurisdicción, LJCA (según la versión entronizada en la misma por la Ley 10/1992), se basa, en esencia, en los dos siguientes motivos de impugnación:

  1. INCONGRUENCIA OMISIVA Y FALTA DE MOTIVACIÓN:

    1. La Orden ministerial de 3 de febrero de 1993 (a la que se hace mención en los Antecedentes de Hecho Primero y Segundo, en el Fundamento de Derecho Primero y en el Fallo de la sentencia de instancia), no obstante su amplia rúbrica ('adecuación de la modalidad de signos, índices y módulos del método de estimación objetiva del IRPF y del régimen simplificado del IVA a las modificaciones introducidas en el IVA por la Ley 39/1992 de PGE para 1993'), se limitaba a fijar para 1993-94 los módulos correspondientes a las actividades de "engrase y lavado de vehículos" (Grupo 751, epígrafe 5) y de "servicio de mudanzas" (Grupo 757) que la citada Ley 39/1992 había desagregado del epígrafe 692.1 ("reparación de vehículos") y del Grupo 722 ("transportes de mercancías por carretera").

      Y la sentencia de instancia, a pesar de las comentadas referencias a dicha Orden, no ha dedicado una sola línea a la problemática creada por dicha disposición (desarrollada en el Fundamento de Derecho IV de la demanda) y ha incurrido, por tanto, en una clara incongruencia omisiva.

      Cabría pensar, en principio, que el silencio de la sentencia pudiera ser colmado por una respuesta genérica contenida en la propia sentencia o que tal silencio respondiera al carácter secundario de las alegaciones vertidas al respecto por la actora, pero nada más lejos de la realidad, porque, en el presente caso, no es factible conocer el desarrollo del juicio mental realizado por el órgano judicial que ha conducido a la desestimación del recurso en este punto (ya que en la sentencia no hay razonamiento alguno al efecto y la impugnación de tal Orden es autónoma respecto de las otras tres).

      Además, así como en la elaboración de dichas otras tres Ordenes se practicaron, aunque de forma irregular, los informes y estudios y el trámite de audiencia de los artículos 129.1 y 130.4 de la LPA de 1958, en el caso de la Orden aquí analizada se prescindió de todo ello.

      Por otro lado, dicha Orden de 3 de febrero de 1993 incurrió en la arbitrariedad de MANTENER PARA 1993 (partiendo de la pretendida adecuación de los módulos de las actividades de "engrase y lavado de vehículos" y de "servicio de mudanzas" a la Ley 39/1992, y a pesar de la modificación introducida por esta Ley en las Tarifas del IVA) LA MISMA TRIBUTACIÓN que tenían tales actividades en 1992, antes de ser segregadas por la citada Ley de las de "reparación de vehículos" (epígrafe 691.2) y de "transporte de mercancías por carretera" (grupo 722). Y esto es así porque basta comprobar que, en la Orden ministerial de 13 de febrero de 1998 (que aprueba para 1998-99 los signos, índices o módulos del IRPF y el sistema de simplificación del IVA), las actividades de referencia han sido OBJETO DE TRATAMIENTO DIFERENCIADO (según esquemas aclaratorios acompañados al escrito del recurso).

      Al haberse incurrido en una incongruencia omisiva y omitirse todo razonamiento al respecto, la sentencia de instancia ha infringido los artículos 24.1 y 120.3 de la CE, 248.3 de la Ley Orgánica del Poder Judicial, LOPJ, y 372 de la Ley de Enjuiciamiento Civil de 1881, LEC, y, con anulación de la misma, procede entrar a conocer de la legalidad de la comentada Orden.

    2. La sentencia de instancia se ha limitado, al final de su Fundamento de Derecho Cuarto, a afirmar, de una manera vaga y errónea, que no aprecia CONTRADICCIÓN alguna ENTRE EL apartado 11 de las Instrucciones aprobadas por las Ordenes de 26 de noviembre de 1992 y 25 de noviembre de 1993 (y EL apartado 1 del Anexo III de la Orden de 29 de noviembre de 1994 - única a la que hace referencia expresa la sentencia-) y LO ESTABLECIDO en el artículo 69.Uno.c) de la Ley 18/1991 del IRPF, cuando lo cierto es que la citada norma de referencia (que da a entender que los incrementos patrimoniales derivados del inmovilizado inmaterial están excluídos del rendimiento neto resultante de la aplicación de los correspondientes signos, índices o módulos) se hallaba también incluída en Instrucciones aprobadas por las Ordenes de 1992 y 1993.

      Generada a la actora, con la insuficiente argumentación de no apreciar, sin más, la contradicción denunciada, una clara indefensión, debe anularse la sentencia y decidir tal cuestión de acuerdo con la súplica de la demanda.

    3. La afirmación de la sentencia recurrida de que las ALTERACIONES introducidas por la Administración en los proyectos de las Ordenes durante y con posterioridad al trámite de audiencia NO SUPONEN UNA MODIFICACIÓN SUSTANCIAL de éstas últimas, con entidad suficiente para su nulidad por defectos esenciales en su elaboración, sin explicitar el por qué de tal apreciación, carece, asimismo, de motivación, por lo que, casada la sentencia, ha de examinarse y decidir tal cuestión.

  2. INFRACCIONES DEL ORDENAMIENTO JURÍDICO Y DE LA JURISPRUDENCIA (artículo 95.1.4 de la LJCA):

    1. OMISIÓN DEL DICTÁMEN DEL CONSEJO DE ESTADO: La sentencia de instancia niega tal omisión porque se trata de normas que trasladaban y concretaban directrices contenidas en disposiciones ya sometidas dictamen (como lo eran los RD aprobatorios de los Reglamentos del IRPF y del IVA), pero tal afirmación no es admisible porque, (1), las Ordenes aquí analizadas, lejos de realizar la función acabada de describir, establecían ex novo el contenido normativo del régimen de estimación objetiva por signos, índices o módulos, pues el artículo 28 del RD 1841/1991 del IRPF se limitó a disponer que la determinación del rendimiento neto se efectuaría por el propio sujeto pasivo mediante la imputación a su actividad de los signos, índices o módulos que fije el Ministro de Economía y Hacienda (regulación que tuvo que ser complementada, por tanto, con la Orden pertinente, en la que no sólo se fijaron los signos, índices o módulos a que se refería la Ley 18/1991 sino también las Instrucciones necesarias para su cómputo, que el Reglamento, en desarrollo de la habilitación concedida por la Disposición Final Tercera de la Ley, también encomendó elaborar al Ministro); (2), en este caso, pues, aun cuando entre la citada Ley y las Ordenes objeto de controversia medió un Reglamento previo (los del IRPF y del IVA), es obvio que, si éstos no agotaron el desarrollo de la Ley, como así ha acontecido aquí, las mencionadas Ordenes deben ser sometidas al dictamen del Consejo de Estado (a pesar de que lo hubieran sido, ya, los Reglamentos intermedios), porque la expresión "ejecución de leyes" del artículo 22.3 de la LO 3/1980 debe ser interpretada restrictivamente; y, (3), en caso contrario, bastaría que una parte de la Ley hubiera sido desarrollada por un Reglamento dictaminado por el Consejo de Estado para que el desarrollo reglamentario del resto de la Ley pudiera dispensarse del control de constitucionalidad y legalidad del comentado órgano consultivo.

    2. IRREGULARIDADES EN EL TRÁMITE DEL ARTÍCULO 130.4 DE LA LPA DE 1958: La sentencia de instancia afirma que la "brevedad del plazo" de audiencia y las "alteraciones" introducidas en los proyectos de las Ordenes durante y después de dicho plazo no son defectos sustanciales, pero frente a ello cabe argüir que: (1), tal trámite se ha transformado, después de la CE, en una exigencia de preceptiva observancia; (2), la premura por atender el plazo fijado en el artículo 28.2 del RD 1841/1991 podía haberse sorteado anticipando la fecha del comienzo del trámite de audiencia (que incluso se inició a menos de 10 días de la fecha de la publicación de las disposiciones en el BOE) o bien disponiendo que se retrasaran tales fechas de publicación (indicándose, en la actualidad, en el artículo 24.1.c de la Ley 50/1997, del Gobierno, que la audiencia se realice dentro de "un plazo razonable"); y, (3), si el trámite de audiencia fué temporalmente insuficiente y los proyectos de las Ordenes sufrieron durante aquél o después del mismo alteraciones, se produjo a los destinatarios de éstas últimas una clara indefensión.

    3. AUTOMATISMO DEL MECANISMO DE CÁLCULO DE PAGO FRACCIONADO: ENRIQUECIMIENTO SIN CAUSA: La sentencia ha aducido, al respecto, el carácter voluntario de la modalidad de estimación objetiva por signos, índices o módulos aprobados por las Ordenes cuestionadas y la existencia de diversos métodos para la recuperación de los ingresos indebidos, pero ello no puede implicar una opción entre la seguridad jurídica y la inseguridad, ya que la Administración ha de actuar, siempre, con sujeción al ordenamiento jurídico, sin enriquecimiento injustificado alguno.

    4. CÓMPUTO DEL CÓNYUGE E HIJOS MENORES AL 50% EN CASO DE PLURALIDAD DE ACTIVIDADES CUANDO TENGAN LA CONDICIÓN DE PERSONAL NO ASALARIADO SIEMPRE QUE EL TITULAR SE COMPUTE POR ENTERO Y NO HAYA PERSONAL ASALARIADO: Tal disposición no es aplicable cuando, por desarrollarse en un solo local dos actividades, complementaria la una de la otra, el titular de la actividad no pueda computarse por entero (al tener que efectuarse un prorrateo entre las citadas dos actividades), y no basta, en tal caso, que la sentencia declare que la norma favorece al contribuyente y no aprecie, en contra del artículo 14 de la CE, la discriminación descrita.

    5. AFILIACIÓN AL RÉGIMEN GENERAL DE LA SEGURIDAD SOCIAL: Cuando el punto 3 de las Definiciones Comunes de las Ordenes exige que, para que el cónyuge y los hijos menores del sujeto pasivo que con él convivan se consideren personal asalariado, exista contrato laboral y afiliación al 'régimen general' de la seguridad social se están infringiendo los artículos 43.Dos de la Ley 18/1991 y 30.Uno.a) de su Reglamento, sin que, frente a ello, goce de virtualidad lo declarado en la sentencia de instancia.

TERCERO

Procede analizar, en primer lugar, los dos primeros submotivos impugnatorios reseñados en el segundo de los motivos casacionales, pues, aun habiendo sido encauzados, correctamente (al referirse a defectos, no de la sentencia de instancia, sino de las Ordenes objeto de controversia en la misma), a través del ordinal 4 del artículo 95.1 de la LJCA (versión del año 1992), lo cierto es que, de estimarse su virtualidad, no sería ya necesario, por la consecuente nulidad de las Ordenes aquí cuestionadas y, por ende, de la sentencia recurrida, el tener que analizar el primero de los motivos de impugnación y el resto de los submotivos del segundo.

En consecuencia,

  1. Por lo que respecta al DICTÁMEN DEL CONSEJO DE ESTADO:

    El artículo 22.3 de la Ley Orgánica 3/1980 del Consejo de Estado indica que "la Comisión Permanente del Consejo de Estado deberá ser consultada en los siguientes asuntos: Reglamentos o disposiciones de carácter general que se dicten en ejecución de las Leyes, así como sus modificaciones".

    Por su parte, el artículo 68 de la Ley 18/1991 del IRPF establece que "La cuantía de los distintos componentes de la base imponible se determinará por alguno de los siguientes métodos: b) Estimación objetiva para determinados rendimientos empresariales y profesionales, en los términos previstos en esta Ley y las normas que la desarrollen".

    Y el artículo 69 añade, en su punto Uno.c), que "El cálculo del rendimiento neto de las actividades empresariales o profesionales en estimación objetiva, se efectuará mediante la utilización de signos, índices, módulos o coeficientes generales o referidos a determinados sectores de actividad, que serán fijados por el Ministro de Economía y Hacienda".

    En la Exposición de Motivos del RD 1841/1991, Reglamento del IRPF, se dice que "Se aborda la reglamentación de determinadas cuestiones en las cuales la Ley del Impuesto se remitió expresamente a esta norma, entre ellas, la completa regulación de la estimación objetiva, que queda estructurada en dos modalidades: Una, de signos, índices o módulos y, otra, de coeficientes".

    El artículo 27 de dicho RD 1841/1991 señala que: 1. La modalidad de estimación objetiva por signos, índices o módulos será la única aplicable a aquellas actividades empresariales que determine el Ministro de Economía y Hacienda. 2. Esta modalidad se aplicará respecto de cada actividad, aisladamente considerada, que se contemple en la Orden Ministerial que al efecto se dicte".

    El siguiente artículo 28 dispone que: "Dos. La determinación del rendimiento neto ... se efectuará por el propio sujeto pasivo, mediante la imputación a su actividad de los signos, índices o módulos que hubiera fijado el Ministro de Economía y Hacienda". La Orden ministerial en cuya virtud se fijen los signos, índices o módulos aplicables a cada actividad, contendrá las instrucciones necesarias para su adecuado cómputo y deberá publicarse en el BOE antes del 1 de diciembre anterior al período en que resulte aplicable".

    El artículo 53 de la Ley 30/1985 del IVA expresa que: "1. Para la aplicación del régimen especial simplificado se determinará, mediante estimación objetiva singular, el importe mínimo de las cuotas del IVA ... 2. La determinación objetiva de las cuotas ... se hará en base a los índices o módulos que, para cada sector económico o para cada actividad empresarial o profesional, se fijen por el Ministerio de Economía y Hacienda".

    El artículo 97 del RD 2028/1985, Reglamento del IVA, especifica que: "La determinación de las operaciones económicas incluídas en cada sector deberá efectuarse según las normas reguladoras de la Licencia Fiscal de Actividades Comerciales e Industriales en la medida en que resulten aplicables". El artículo 98.2 añade que "La determinación objetiva de las cuotas ... se efectuará por el propio sujeto pasivo, mediante la imputación a su actividad económica de los índices o módulos que, con referencia concreta a cada sector de actividad y por el período de tiempo anual correspondiente, hubiese fijado el Ministerio de Economía y Hacienda". Terminando el artículo 102.1 por indicar que "Corresponde al Ministerio de Economía y Hacienda la aprobación de los índices o módulos para la determinación de las cuotas tributarias en el régimen simplificado".

    El artículo 122 de la Ley 37/1992 del IVA dice que "El ámbito de aplicación del régimen simplificado se determinará reglamentariamente en función del volumen del operaciones del sujeto pasivo, salvo con respecto a aquéllas de sus actividades a las que sea de aplicación la modalidad de signos, índices o módulos del método de estimación objetiva del IRPF, en que se estará a lo dispuesto en las Ordenes ministeriales a que se refiere al apartado 2 del artículo siguiente". Y ese artículo 123.2 señala que "Los índices o módulos ..., así como las instrucciones para su cómputo, se establecerán, para cada sector económico o para cada actividad empresarial, por el Ministro de Economía y Hacienda".

    El artículo 37 del RD 1624/1992, Reglamento del IVA, dispone que "Uno. El régimen simplificado se aplicará respecto de cada uno de los sectores de actividad que se enumeran a continuación: 1. Los incluídos en la modalidad de signos, índices o módulos de método de estimación objetiva del IRPF ... 2. Los que se relacionan a continuación ...". Dos. Las Ordenes ministeriales que aprueben los índices o módulos aplicables a los sectores a que se refiere el número 2 del aparado anterior ... ". El artículo 38.2 indica que "La determinación de las cuotas ... se efectuará por el propio sujeto pasivo, mediante la imputación a su actividad económica de los índices o módulos que, con referencia concreta a cada sector de actividad y por el período de tiempo anual correspondiente, hubiese fijado el Ministro de Economía y Hacienda". Y, por fin, el artículo 42 añade que "1. Corresponde al Ministro de Economía y Hacienda la aprobación de los índices o módulos para la determinación de las cuotas tributarias en el régimen simplificado. 2. La Orden u Ordenes ministeriales podrán referirse a un tiempo superior al año, en cuyo caso se determinará por separado el método de cálculo de la cuotas ... 3. Las Ordenes ministeriales deberán publicarse en el BOE antes del día 1 del mes de diciembre anterior al inicio del período anual de aplicación correspondiente".

    ES UN HECHO NOTORIO, ADMITIDO POR LAS PARTES, QUE LOS CITADOS REALES DECRETOS, APROBATORIOS DE LOS REGLAMENTOS DEL IRPF Y DEL IVA, APLICABLES AL CASO DE AUTOS, FUERON CONTROLADOS POR EL "CONSEJO DE ESTADO", MEDIANTE SU OPORTUNO Y PERTINENTE DICTÁMEN.

    Por tanto, teniendo en cuenta que las Ordenes complementarias y de desarrollo de tales Reales Decretos, con el sentido y alcance especificados en los mismos, no se engarzan directamente (a pesar de los sutiles razonamientos expuestos al respecto por la parte recurrente) con las Leyes reguladoras del IRPF y del IVA, antes citadas, sino que su interconexión con las mismas se efectúa, expresamente, a través de los Reglamentos interpuestos, oportunamente dictaminados por el Consejo de Estado, es evidente que resulta superfluo el reiterar, con respecto a dichas Ordenes, el mentado informe del citado órgano de control, sobre todo teniendo en cuenta, primero, que la naturaleza y alcance de los signos, índices y módulos y de las Instrucciones para su cómputo exigen una facilidad de adaptación a las características de las actividades a las que se aplican, susceptibles de modificación en cada año o período de tiempo determinado lógicamente corto, que ni la Ley ni el Reglamento de desarrollo de la misma pueden prever con la especificación y, en su caso, diversidad y puntualización que la agilidad de elaboración de una Orden, en su condición de disposición general, permite explicitar sin el previo conjunto de trámites que la norma reglamentaria habilitante exige y lleva implícito, y, segundo, que, si bien es factible que, en algunos extremos de su regulación, las Ordenes se excedan de lo indicado en el Reglamento al que puntualizan, tales extremos son de tan escasa entidad que no desvirtúan, sino que matizan y modulan, lo que el Reglamento habilitante determina, en su esencia, como lo más determinante del comentado sistema de signos, índices o módulos y de sus coetáneas y necesarias Instrucciones.

  2. Por lo que respecta al TRÁMITE DE AUDIENCIA DEL ARTÍCULO 130.4 DE LA LPA DE 1958:

    Cierto es que tal trámite, lejos de ser un mero consejo complementario, constituye, sobre todo después de la CE, y a tenor de una reiterada jurisprudencia de esta Sala, un elemento integrador y básico de la elaboración de una disposición general administrativa, pero más cierto es, en este caso de autos, que tal trámite se ha cumplimentado y llevado a efecto, y, por ello, su virtualidad no queda, ni ha quedado, disminuída ni eliminada por el doble hecho de que, primero, el "plazo" concedido al respecto, no haya sido lo suficientemente amplio como para, según la opinión subjetiva de la recurrente, poder materializar, en tal audiencia, todos los argumentos estimados pertinentes, pues el tiempo del que se dispuso fué el previsto en la normativa aplicable (a tenor de las circunstancias concurrentes y de la fecha concreta en que las Ordenes debían publicarse en el BOE -respecto a la que no había disposiciones que permitieran modificarla, anticipándola o retrasándola-) y el necesario y suficiente, además, para efectuar las manifestaciones reputadas imprescindibles (sobre todo cuando, a posteriori, se han realizado, sin grado alguno de indefensión, todas las argumentaciones impugnatorias que han devenido aconsejables - posibilidad, utilizada, que, aun cuando no tenga el mismo alcance que la efectuada en ese trámite del artículo 130.4 de la LPA, no deja, por ello, de ser plenamente útil y eficaz a los comentados fines impugnatorios-), de modo y manera que la sentencia de instancia ha declarado, por todo ello, con toda justificación, que tal trámite no ha dejado de ser observado y cumplimentado; y, segundo, los proyectos de las Ordenes hayan sido "alterados", en opinión de la recurrente, durante y después del comentado trámite de audiencia, pues, además de que tal aserto no ha quedado lo suficientemente contrastado en los autos jurisdiccionales de instancia, la sentencia recurrida ha declarado, también, que no se aprecia que tales alteraciones supusieran una modificación sustancial en las Ordenes litigiosas con entidad para declarar la pretendida nulidad por defectos sustanciales en su elaboración (declaración que, como producto de una propia valoración probatoria que es - dimanante del examen de todos los elementos de juicio disponibles-, no puede ser objeto de revisión en esta vía casacional, como reiteradamente tiene declarado la doctrina jurisprudencial).

    Punto, éste último -el de la alteración de los proyectos de las Ordenes, se entiende-, que se considera carente de predicamento no sólo por la vía del ordinal 4 del artículo 95.1 de la LJCA (submotivo segundo del segundo de los motivos casacionales impugnatorios), sino también por la del ordinal 3 del citado precepto (tercero de los submotivos del primer motivo), pues evidente es que la sentencia recurrida no ha omitido hacer una declaración expresa al respecto ni puede imputarse a la efectuada que, en razón precisamente de su contenido, esté carente de la necesaria e imprescindible motivación.

CUARTO

En el segundo de los submotivos del motivo casacional primero, enmarcado presuntamente en el ámbito del ordinal 3 del artículo 95.1 de la LJCA (versión del año 1992), se arguye que en las Ordenes aquí cuestionadas (en especial, en las de los meses de noviembre de 1992, 1993 y 1994) existe una contradicción entre, por un lado, el apartado 11 de las Instrucciones aprobadas por las Ordenes de 1992 y 1993 y el 1 del Anexo III, relativo a los Aspectos Comunes a todas las actividades, de la Orden de 1994, y, por otro lado, el artículo 69.1.c) de la Ley 18/1991 del IRPF, y que, no obstante ello, la sentencia de instancia se ha limitado a declarar que "la recurrente ofrece su particular interpretación de determinada Instrucción contenida en la Orden de 29 de noviembre de 1994 en relación con otros preceptos de la Ley 18/1991, no apreciándose por esta Sala la contradicción denunciada".

Tal motivo, basado en una potencial incongruencia omisiva parcial y en una falta de motivación, carece, sin embargo, de predicamento, pues la sentencia, entrando en el análisis del problema planteado, ha terminado por afirmar, categóricamente, que no existe la contraposición a que se ha hecho referencia (conclusión que no sólo es predicable del citado apartado 1 del Anexo III de la Orden de 1994 sino también, obviamente, del apartado 11 de las Instrucciones de las otras dos Ordenes, de 1992 y 1993, ya que los citados apartados son prácticamente iguales y, por tanto, lo afirmado respecto al 1 del Anexo III es válido para los demás), y tal decisión excluye, en consecuencia, desde un punto de vista formal, tanto cualquier grado de incongruencia omisiva parcial como la falta de argumentación suficiente imputada (en cuanto el problema ha sido atendido, analizado y decidido).

Y esa misma cuestión, desde una perspectiva material o de fondo (como fué tratada en la demanda de la recurrente y examinada, consecuentemente, en la sentencia de instancia -precisamente, en el último párrafo de su Fundamento de Derecho Cuarto-), no merece más que la misma solución desestimatoria acabada de exponer, pues la recurrente, para que ahora fuera posible el análisis del problema desde la óptica antes indicada, tendría que haberlo encauzado, también, a través del ordinal 4 del artículo 95.1 de la LJCA, y, como ello no ha tenido lugar, no es factible resolver, en cuanto al fondo (con abstracción de lo ya anticipado), si concurre o no la denunciada contradicción.

QUINTO

Los otros tres problemas de fondo, especificados en los submotivos tercero a quinto del segundo de los motivos casacionales (dentro del marco del ordinal 4 del mencionado artículo 95.1), no merecen, tampoco, una solución estimatoria, porque:

  1. No existe el denunciado automatismo del mecanismo de cálculo del pago fraccionado (con un consecuente enriquecimiento sin causa de la Administración), por no haberse tenido en cuenta, en opinión de la recurrente, la posibilidad de reducir proporcionalmente el importe del pago fraccionado efectuado, pues, amén de que, como declara la sentencia de instancia y reconoce expresamente la propia interesada, el sistema de estimación objetiva se configura formalmente como una modalidad de determinación de rendimientos de carácter voluntario (de modo que, elegido por el contribuyente, puede ser abandonado en caso de inactividad), existen en la normativa legal aplicable diversos métodos susceptibles, en su caso, de permitir la recuperación o la devolución de los pagos o ingresos efectuados indebidamente.

  2. Tampoco se ha infringido el artículo 14 de la CE por el hecho de que, en el extremo de las Definiciones Comunes para la aplicación de los signos, índices o módulos relativo al cómputo del 50% respecto del cónyuge y de los hijos menores cuando ostenten la condición de personal no asalariado -siempre que el titular se compute por entero y no haya personal asalariado-, no se haya tenido en cuenta, en opinión de la recurrente, que, en el caso de que en un solo local se realicen dos actividades, complementaria la una de la otra, la aplicación comentada no resulta viable al no poder computarse, entonces, por entero el titular de la actividad -al tener que prorratearse su tanto por ciento entre las actividades desarrolladas en el local-, PORQUE, en contra de lo aducido por la interesada, la sentencia ha sacado la conclusión, a la vista de todos los datos concurrentes, de que no se produce la discriminación denunciada cuando, precisamente, en caso de concurrir las condiciones descritas -en las mencionadas Definiciones Comunes-, lo que se genera es una situación favorable al contribuyente.

    Y tal solución, como derivación de la valoración probatoria efectuada por la sentencia de instancia, no puede ser, además, objeto de revisión en esta vía casacional.

  3. No existe tampoco contradicción entre lo previsto en los artículos 43.Dos de la Ley 18/1991 del IRPF y 30.Uno.a) de su Reglamento (RD 1841/1991) y el punto 3 de las comentadas Definiciones Comunes, por el hecho de que en aquellos preceptos se hable, sin más, de afiliación al régimen correspondiente de la Seguridad Social y, en la Definición Común se haga referencia al régimen general de la Seguridad Social (cuando es factible que el cónyuge y los hijos menores puedan estar adscritos a un régimen especial de la misma), porque la expresión plasmada en la citada Definición Común de las Ordenes aquí cuestionadas (que sólo tiene un alcance válido en el ámbito tributario) no puede ni debe ser interpretada en un sentido técnico ni menos reformador (como acertadamente puntualiza la sentencia recurrida) de lo que las normas específicas de la Seguridad Social hayan previsto (de modo que el régimen de la Seguridad Social será general o especial según lo que, en cada caso, preceptúe la normativa social o laboral).

SEXTO

El último de los problemas planteados (dentro del marco del ordinal 3 del artículo 95.1 de la LJCA -versión de 1992-) es el de si la Orden de 3 de febrero de 1993 (de la que ya se ha hecho una exégesis descriptiva), con abstracción de que haya sido objeto o no de un verdadero análisis en la sentencia de instancia, incurre en la ARBITRARIEDAD (con la pretendida adecuación de los módulos correspondientes a las actividades de "engrase y lavado de vehículos" (Grupo 75, Epígrafe 5) y de "servicio de mudanzas" (Grupo 757) a la Ley 39/1992, de Presupuestos Generales del Estado para 1993), DE MANTENER, para 1993, y a pesar de la modificación introducida por esta norma en las Tarifas del IAE, la misma tributación que tenían en 1992 las citadas actividades antes de ser segregadas de las de "reparación de vehículos" (Epígrafe 691.2) y de "transporte de mercancías por carretera" (Grupo 722).

En primer lugar, hemos de dejar sentado que, aun cuando en el Fundamento de Derecho Primero y en el Fallo de la sentencia recurrida se haga mención a dicha Orden, lo cierto es que no se ha analizado, en modo alguno, ni expresa ni implícitamente, el problema que, respecto a la misma, acaba de ser expuesto, y, en consecuencia, teniendo en cuenta el alcance que el principio de congruencia y el de motivación de las resoluciones judiciales tiene en el ámbito contencioso administrativo, ha de llegarse a la conclusión de que, con estimación del recurso de casación, ha de declararse que la sentencia de instancia ha incurrido en una clara incongruencia omisiva y que, acentuando, en este caso, su general laconismo, ha dejado imprejuzgada la cuestión a la que antes nos hemos referido.

Procede, pues, en consecuencia, resolver ahora lo que corresponda dentro de los términos en que aparezca planteado el debate sobre tal estricto y concreto punto y extremo.

Al efecto, contrastados los Grupos y Epígrafes enfrentados y comparados, hemos de concluir que, como propugna y aduce la parte recurrente, la diferencia introducida en la tributación de las actividades del Grupo 751, Epígrafe 5, y del Grupo 757 por la Ley 39/1992, respecto del régimen anterior, es, en realidad, más que notoria, pues, aun cuando la Exposición de motivos de la citada Ley, debido en parte a su parquedad, nada aclare sobre el motivo del cambio operado, parece evidente que el mismo obedece a la necesidad de fijar una tributación diferenciada para unas actividades que, a pesar de tener algunos elementos de conexión con las clasificadas en el Epígrafe 691.2 y en el Grupo 722, no tienen nada que ver, en puridad, las unas con las otras, y no obstante ello, el Ministerio de Economía y Hacienda, en el artículo o apartado Segundo de la Orden de 3 de febrero de 1993, altera, sin justificación alguna, el ámbito de aplicación de la Orden de 26 de noviembre de 1992 y hace extensivos, indebidamente, unos signos, índices y módulos pensados para la imposición personal de unas actividades (las de reparación de vehículos y de transporte de mercancías por carretera) a otras que, en el ámbito de la imposición real (siempre más tosca, en palabras de la recurrente), el legislador había diferenciado.

SÉPTIMO

Procediendo, por tanto, estimar el presente recurso de casación y, con anulación de la sentencia recurrida, estimar parcialmente el recurso contencioso administrativo de instancia en el exclusivo extremo de tener por nulo de pleno derecho el artículo o apartado Segundo de la Orden de 3 de febrero de 1993, no ha lugar a hacer expreso pronunciamiento sobre las costas causadas en la instancia y en este recurso casacional, a tenor de lo al respecto prescrito en el artículo 102.2 de la LJCA (versión del año 1992).

Por lo expuesto, en nombre de Su Majestad el Rey y por la potestad que nos confiere el pueblo español,

FALLAMOS

Que, con estimación del recurso de casación interpuesto por la representación procesal de la CÁMARA DE COMERCIO, INDUSTRIA Y NAVEGACIÓN DE BARCELONA contra la sentencia dictada, con fecha 22 de octubre de 1997, en el recurso contencioso administrativo número 1878/1993, debemos casarla y anularla, y, en su lugar, con estimación parcial del mencionado recurso contencioso administrativo, declaramos nulo, exclusivamente, el artículo o apartado Segundo de la Orden del Ministerio de Economía y Hacienda de 3 de febrero de 1993 y confirmamos, en su integridad, las Ordenes del mismo Ministerio de 26 de noviembre de 1992, 25 de noviembre de 1993 y 29 de noviembre de 1994.

No se hace expreso pronunciamiento sobre las costas causadas en la instancia y en este recurso casacional.

Así por esta nuestra sentencia, que se publicará en su caso en el Boletín Oficial del Estado, y, definitivamente juzgando, , lo pronunciamos, mandamos y firmamos . PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, D. Jaime Rouanet Moscardó, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario. Certifico.

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