STS 878/2022, 30 de Junio de 2022

Resolución recurrida en casación.

El presente recurso de casación se dirige contra la sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del TSJ La Rioja núm. 53/2020 de 27 de febrero, que desestimó el recurso de apelación núm. 157/2019, interpuesto por la representación procesal de Marnie, S.L. y Coblansa, S.A., contra la sentencia del Juzgado de lo Contencioso-Administrativo núm. 1 de Logroño de 4 de abril de 2019, que desestimó su recurso (núm. 262/2018), promovido contra resoluciones del Tribunal Económico-Administrativo del Ayuntamiento de Logroño ("TEAL") de 31 de julio de 2018, referidas a liquidaciones de la tasa por utilización privativa o aprovechamiento especial del dominio público e, indirectamente, contra la Ordenanza fiscal núm. 20 del Ayuntamiento de Logroño, reguladora de las tasas por ocupación de suelo y vuelo de terrenos de dominio y uso público locales.

Tramitación del recurso de casación.

1. - Preparación del recurso. La procuradora doña Pilar Zueco Cidraque, en representación de Marine, S.L. y Coblansa, S.A., mediante escrito de 10 de julio de 2020, preparó el recurso de casación contra la expresada sentencia de 27 de febrero de 2020.

   El TSJ La Rioja tuvo por preparado el recurso de casación en auto de 1 de septiembre de 2020, ordenó remitir las actuaciones al Tribunal Supremo y emplazó a los litigantes para que comparecieran ante la Sala Tercera.

2. - Admisión del recurso. La Sección de admisión de esta Sala Tercera del Tribunal Supremo admitió el recurso de casación por medio de auto de 11 de marzo de 2021, en el que aprecia un interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia, enunciado en estos literales términos:

   "2º) La cuestión que presenta interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia consiste en:

   Determinar si, con ocasión de la impugnación indirecta de una ordenanza fiscal, cabe alegar la omisión o la insuficiencia de los informes técnico económicos a que se refiere el artículo 25 TRLHL, por entenderse que se trata del incumplimiento de un requisito sustantivo determinante de un elemento esencial del tributo, o si, por el contrario, no cabe tal invocación por constituir un mero vicio formal del procedimiento y, como tal, no susceptible de alegación en la impugnación indirecta de una disposición general.

   3. ) Identificar como normas jurídicas que, en principio, habrán de ser objeto de interpretación: los artículos 25 del Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo; 20 de la Ley 8/1989, de 13 de abril, y 26 de la Ley 29/1998, de 13 de julio. Ello sin perjuicio de que la sentencia haya de extenderse a otras si así lo exigiere el debate finalmente trabado en el recurso, ex artículo 90.4 de la LJCA."

3. - Interposición del recurso (síntesis argumental de la parte recurrente en casación). La procuradora doña Pilar Zueco Cidraque, en representación de Marnie, S.L. y Coblansa, S.A., interpuso recurso de casación mediante escrito de fecha 7 de mayo de 2021, que observa los requisitos legales.

   Para fundamentar la estimación del recurso de casación y consiguiente anulación de la sentencia impugnada, argumenta que esta ha infringido el ordenamiento jurídico en cuanto a la aplicación de los artículos 24 y 25 del Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales ("TRLHL"), "BOE" núm 59, de 9 de marzo; del artículo 20.1 de la Ley 8/1989, de 13 de abril, de Tasas y Precios Públicos ("LTPP"), "BOE" núm. 90, de 15 de abril y del artículo 26.1 de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la Jurisdicción Contencioso-administrativa ("LJCA"), "BOE" núm. 167, de 14 de julio.

   Mantiene que el Juzgado de lo Contencioso-Administrativo núm. 1 de Logroño consideró inviable impugnar indirectamente una Ordenanza fiscal (a través de la impugnación de las liquidaciones que las aplica) con base en la inexistencia, insuficiencia o falta de justificación de su informe técnico-económico, toda vez que -aseveraba- nos encontramos ante meros "defectos formales" atinentes al procedimiento de elaboración de aquella norma reglamentaria (Fundamento de Derecho Quinto de la sentencia).

   Frente a esta sentencia se interpuso recurso de apelación, que fue desestimado por la sentencia de la Sala de La Rioja, que confirma el criterio de la primera instancia, considerando que "la impugnación indirecta de disposiciones de carácter general (...) no procede por motivos formales sino sólo por los de fondo, y el defecto alegado (el de la memoria económica y su justificación) es un defecto formal que no permite la impugnación indirecta solicitada (...) ante impugnaciones indirectas como la presente, en que se discute un acto de aplicación de la Ordenanza, no es posible invocar la ausencia o defecto en la memoria económica".

   Apunta que el criterio seguido por la sentencia del TSJ La Rioja, objeto de esta casación, se opone frontalmente a las sentencias del Tribunal Supremo núm. 1464/2020, de 5 de noviembre (rec. 1567/2018), ECLI:ES:TS:2020:3768; núm. 1468/2020, de 6 de noviembre (rec. 6474/2018), ECLI:ES:TS:2020:3721; núm.37/2021, de 21 de enero (rec. 4783/2018), ECLI:ES:TS:2021:205 y núm. 38/2021, de 21 de enero (rec. 2314/2019), ECLI:ES:TS:2021:105.

4. - Oposición al recurso interpuesto (síntesis argumental de la parte recurrida en casación). El procurador don José Manuel Jiménez López, en representación del Ayuntamiento de Logroño, presentó escrito de oposición de fecha 21 de junio de 2021.

   Para fundamentar la desestimación del recurso de casación, apunta que estamos ante una impugnación indirecta de una Ordenanza Fiscal Municipal sobre la base de la insuficiencia del informe Técnico-Económico y considera que no cabe la estimación del recurso de casación por cuanto que los hechos apreciados por la sentencia de instancia y de apelación indican la existencia del informe técnico-económico al momento de establecer y aprobar la Ordenanza Fiscal núm. 20 de ocupación de dominio público, no aprecian la infracción de los artículos 24 y 25 del TRLHL, y su insuficiencia tiene que haberse manifestado en una omisión clamorosa, total y absoluta del procedimiento establecido para su aprobación, lo cual tampoco es el caso, la jurisprudencia de ese alto Tribunal.

5. - Votación, fallo y deliberación del recurso. De conformidad con el artículo 92.6 de la Ley de la Jurisdicción, y considerando innecesaria la celebración de vista pública atendiendo a la índole del asunto, mediante providencia de fecha 30 de junio de 2021, quedó el recurso concluso y pendiente de señalamiento para votación y fallo.

   Por providencia de fecha 3 de mayo de 2022 se designó Magistrado ponente al Excmo. Sr. D. Dimitry Berberoff Ayuda y se señaló para votación y fallo de este recurso el día 14 de junio de 2022, fecha en que comenzó su deliberación.

La controversia jurídica.

Como en ocasiones anteriores, el debate casacional suscitado nos conduce a dilucidar si, con ocasión de impugnar unas liquidaciones, resulta posible cuestionar, de forma indirecta, la validez de una ordenanza fiscal, por razón de vicios imputados al informe técnico-económico.

A partir de aquí el análisis habrá de delimitar el carácter o naturaleza de los vicios que se imputen a dicha ordenanza pues, es sabido que, de considerarlos exclusivamente como vicios de forma, la jurisprudencia rechaza este tipo de impugnaciones.

Sin embargo, la falta o insuficiencia del estudio económico financiero puede trascender el mero vicio formal, cuando, en realidad, se esté cuestionando directamente la validez sustancial de algún elemento del tributo, para cuya determinación el referido informe opera como un verdadero elemento estructural.

La argumentación de la sentencia impugnada.

La posición de la Sala de apelación sobre la cuestión debatida aparece recogida en el Fundamento de Derecho Cuarto de su sentencia, que expresa lo siguiente:

"CUARTO. Inexistencia y/o insuficiencia (según los casos) del preceptivo informe técnico-económico que necesariamente debe sustentar las tarifas fijadas en el artículo 7 de la Ordenanza fiscal nº 20, lo que a juicio de esta parte implica una conculcación del artículo 25 del Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales, TRLH.

La parte apelante sostiene que se trata de un defecto material y no de un defecto formal.

La sentencia de instancia establece en el f.j. quinto apartados establece en el apartado 2.3 "La citada doctrina se compendia y resumen en el sentido de entender que no se pueden examinar mediante la impugnación indirecta de una disposición general los hipotéticos defectos de forma de la misma, conforme tiene reiterado la jurisprudencia (Ss. del T.S. de 16 de mayo y 17 de octubre, ambas de 2.003, entre otras). En esta última sentencia -cuya doctrina, aunque se refiere al recurso de casación, es aplicable también en lo que ahora importa al recurso de apelación-se señala que la impugnación indirecta de disposiciones de carácter general "impone restricciones a los motivos esgrimibles y concretamente los reduce a los que hagan referencia a la adecuación a la Ley de la norma cuestionada, con exclusión de los que se funden en defectos formales en su elaboración, conforme a tan constante y concreta jurisprudencia que excusa de cita concreta". En el mismo sentido en la citada STS de 16 de mayo de 2.003 se destaca que "Existe, como ha sostenido la sentencia de instancia, doctrina reiterada y completamente consolidada que excluye la cita de sentencias concretas, consistente en que en los recursos indirectos, regulados en el artículo 39, apartados 2y 4de la Ley Jurisdiccional-se refiere a la Ley de 1956, lo que se contiene ahora con análogo contenido en el art. 26de la actual Ley 29/1998-no se pueden invocar ni suscitar al impugnar los actos singulares de que se trate, los vicios formales que pudieran haberse cometido al elaborar y aprobar la disposición general aplicada..."."

La Sala no comparte la tesis de la parte apelante por la siguiente razón jurídica:

La razón principal para la desestimación del recurso, entrando en el fondo de la cuestión debatida, es que la impugnación indirecta de disposiciones de carácter general ( artículo 26. Uno de la ley de la jurisdicción) no procede por motivos formales sino sólo por los de fondo y el defecto alegado (el de la memoria económica y su justificación) es un defecto formal que no permite la impugnación indirecta solicitada. En este caso nos encontramos ante la impugnación de actos de aplicación de una disposición de carácter general, es cierta la importancia de la memoria económica en el procedimiento de elaboración de las ordenanzas que regulan las tasas, que, en el caso de una impugnación directa, podría haber determinado su anulación si la memoria fuera incorrecta o insuficiente, pero ante impugnaciones indirectas como la presente, en que se discute un acto de aplicación de la ordenanza, no es posible invocar la ausencia o defecto en la memoria económica , lo que impide el éxito de las pretensiones de la parte actora.

Por todo lo anteriormente expuestos procede la desestimación del recurso de apelación interpuesto."

Resolución del recurso.

La lectura de la sentencia impugnada, que recoge y avala la argumentación de la sentencia dictada en primera instancia, evidencia que, los jueces de apelación han asumido sin matiz alguno, que los vicios que pudiera presentar el informe técnico-económico militan, en todo caso, en el ámbito de los defectos puramente formales y, a partir de aquí, han considerado que está vedado invocar este tipo de defectos por vía indirecta esto es, con ocasión de impugnar los actos específicos de aplicación de la ordenanza, en este caso, las liquidaciones.

Sin embargo, no aclaran si existía o no el preceptivo informe técnico-económico o, en la afirmativa, sobre su suficiencia a los efectos de justificar las tarifas. De hecho, parecen considerar de manera indiferente ambas posibilidades al rotular el propio Fundamento de Derecho Cuarto, aludiendo a la "[i]nexistencia y/o insuficiencia (según los casos) del preceptivo informe" sin que, luego, se realice precisión alguna en uno u otro sentido.

Asimismo, la sentencia no tiene en cuenta la jurisprudencia a la que a continuación nos vamos a remitir y que, en síntesis, desvirtúa sus categóricas afirmaciones pues, en determinados casos -que, obviamente deben ser objeto de valoración y que aquí se ha preterido en apelación- dicha inexistencia o insuficiencia comportaría, más bien, un vicio o defecto sustantivo por afectar de forma directa a los elementos esenciales del tributo, puntualización que, como decimos, en ningún momento se recoge en la sentencia pese a que, como explicita en su frontispicio el Fundamento de Derecho transcrito, la parte apelante advertía ya, de que se trataba de un defecto material y no de un defecto formal.

Específicamente, hemos expresado (sentencia núm.1468/2020, de 6 de noviembre, rec. 6474/2018, ECLI:ES:TS:2020:3721) que, "cuando la denuncia de falta o insuficiencia de estudio económico financiero de la Ordenanza fiscal, trasciende el mero vicio formal, en tanto que se cuestiona directamente la validez sustancial de algún elemento del tributo, cuya configuración o determinación se hace depender de la propia corrección del citado estudio económico financiero, la impugnación de las liquidaciones giradas pueden cuestionar la procedencia de dichos elementos esenciales, como pudiera ser la base imponible, la determinación de la cuota o los meros tipos a aplicar, cuyo sustento se hace depender y encuentra acomodo en la suficiencia y plenitud del estudio económico financiero y, por tanto, basarse en la inexistencia o insuficiencia de este a dichos efectos.

El Estudio económico financiero, por ende, además de representar un trámite imprescindible para la elaboración de la Ordenanza fiscal aporta el sustrato y valoración técnica imprescindible para la conformación de alguno o algunos de los elementos esenciales necesarios para la validez de las exacciones por exigencia del principio de legalidad, en tanto que es la ley la que viene a configurar dichos elementos esenciales para la determinación del tributo a exigir.

[...]

En definitiva, como dijimos en la sentencia de 5 de noviembre de 2020, recaída en el recurso de casación 1567/2018, al abordar el tema correspondiente al criterio interpretativo para dar respuesta a la cuestión de interés casacional objetivo fijada por el auto de admisión de dicho recurso, y siguiendo los pronunciamientos jurisprudenciales:

1. - En lo que hace a una tasa local, la Ordenanza fiscal es ciertamente un requisito formal legalmente dispuesto para que esta clase de tributo pueda ser establecido y exigido ( artículo 15.1 TR/LRHL); pero también constituye un instrumento normativo para determinar sus elementos esenciales [ artículo 16.1.a) del mismo texto legal].

   Y en la determinación de estos últimos tal Ordenanza fiscal no puede contradecir la ley reguladora de los mismos, pues así resulta del principio de jerarquía normativa y del mandato de reserva de ley tributaria que proclaman la Constitución y la Ley General tributaria ( artículos 9.3, 31 y 133 CE y 8 LGT).

2. - Esa doble faceta que presenta la Ordenanza fiscal hace que el mecanismo procesal legalmente establecido para hacer valer los vicios formales acaecidos durante su procedimiento de elaboración sea el recurso contencioso administrativo directo que la Ley reguladora de esta jurisdicción dispone contra las disposiciones generales de rango inferior a la ley; y que. en principio, resulte inadmisible utilizar la vía de impugnación indirecta contra una Ordenanza fiscal para hacer valer esos vicios formales.

   2. Sin embargo, no son meros vicios formales de la Ordenanza y sí vicios sustantivos, susceptibles por ello de impugnación indirecta, la inclusión en su texto normativo de hechos o magnitudes económicas, para determinar los elementos cuantificadores de la deuda tributaria, que no resulten debidamente justificados, en los informes técnico -económicos o en la memoria económico financiera que a tal efecto disponen los artículos 25 TR/LRHL y 20 de la Ley 8/1989, de 13 de abril, de Tasas y Precios Públicos, a efectos de lo siguiente:

      - Que tales hechos o magnitudes económicas son el resultado de haber observado debidamente el principio ecuación costes/ingresos establecidos en el artículo 24.2 del citado TR/LHL.

      - Y que, una vez cumplidas las exigencias que conlleva esa ecuación, la desigual fijación del importe de las cuotas individuales que sea establecida por razones de capacidad económica sí cumple con las pautas de objetividad, razonabilidad y proporcionalidad que se indican en el siguiente fundamento de derecho de esta sentencia.

   3. En la impugnación indirecta será carga del accionante determinar y acreditar: el elemento legal que resulta vulnerado y es determinante de la invalidez de la liquidación directamente impugnada; la concreta ilegalidad que se imputa a la Ordenanza fiscal; y la relación causal existente entre esta imputación y la disconformidad a Derecho de la liquidación o acto de aplicación de esa Ordenanza."

      En consecuencia, debemos rechazar la tesis que parece arbolar la sentencia impugnada, relativa a que no cabe, en ningún caso, la impugnación indirecta de una disposición de carácter general, como lo es una ordenanza fiscal por razón de vicios imputados al informe técnico-económico establecido en el art. 25 del TRLHL, por considerarlos, exclusivamente, defectos de forma, opinión que no podemos compartir con carácter general y sin matices, ante nuestra jurisprudencia al respecto, manifestada, entre otras, además de la ya citada, en sentencia de 5 de noviembre de 2020 (rca 1567/2018, ECLI:ES:TS:2020:3768; y en sendas sentencias de 21 de enero de 2021 (rca 2314/2019, ECLI:ES:TS:2021:105 y 4783/2018, ECLI:ES:TS:2021:205).

Contenido interpretativo de esta sentencia y resolución de las pretensiones deducidas en el proceso.

De conformidad con el artículo 93.1 LJCA, en función de lo razonado precedentemente, declaramos que, con ocasión de la impugnación indirecta de una ordenanza fiscal, reguladora de una tasa, no cabe alegar la omisión o la insuficiencia de los informes técnico económicos a que se refiere el artículo 25 del TRLHL en la elaboración de la ordenanza, por tratarse de un vicio formal del procedimiento y, como tal, no susceptible de alegación en la impugnación indirecta de una disposición general; sin embargo, resulta posible dicha alegación si se cuestiona uno de los elementos esenciales conformador de la tasa, imprescindible para la determinación de la deuda tributaria, en tanto que en los informes técnicos debe contenerse los criterios determinantes de la fijación de dichos elementos o características definitorias de la tasa, correspondiéndole la prueba de la insuficiencia a quien impugna la liquidación.

En consecuencia, la sentencia impugnada debe ser casada y anulada por resultar contraria a la doctrina expresada. En efecto, tanto la sentencia de apelación como la de primera instancia exhiben una posición maximalista dado que, con relación a los defectos que las entidades contribuyentes imputaban al informe técnico económico, ni siquiera entraron a enjuiciar dichos vicios al mantener, sin precisión alguna que, en todo caso, se trataba de cuestiones meramente formales que no pueden ser analizadas con ocasión de la impugnación indirecta de ordenanzas.

Esta absoluta ausencia de respuesta determina la necesidad de que por la Sala de apelación se provea a las recurrentes de respuestas específicas, en vista de sus alegaciones y de la documentación obrante en el expediente administrativo, con relación a los eventuales vicios o defectos que se imputan al informe técnico-económico en este caso. En otras palabras, habrá de determinar si los eventuales vicios o defectos pueden llegar a comprometer los elementos esenciales conformadores de la tasa, imprescindibles para la liquidación de la deuda tributaria lo que, evidentemente, implicará la valoración de la prueba de la inexistencia o insuficiencia de dicho informe técnico- económico por parte de los recurrentes.

Se trata de una cuestión casuística que no permite erigir soluciones idénticas en todos los casos.

Así, por ejemplo, hemos apreciado la improcedencia de impugnar las liquidaciones giradas en aplicación de una ordenanza fiscal sobre la base de la insuficiencia del estudio económico financiero por vicios formales, por ausencia de trámites o elementos formales, como pudiera ser discutir la cualificación del técnico que elaboró el informe o la falta de firma del responsable ( sentencia citada, núm. 1468/2020, de 6 de noviembre).

De la misma manera, aun partiendo de la posibilidad de que a través de una impugnación indirecta de una disposición general puedan alegarse defectos tales como la omisión o la insuficiencia de los informes técnico- económicos, en la medida en que fueran determinantes de la configuración, coste global y reparto del importe de las tasas, hemos alertado, no obstante, de que ello no resulta posible cuando la impugnación indirecta tiene por objeto una mera actualización del importe de las cuotas tributarias, sin innovar la norma en las restantes determinaciones fiscales, de modo que la impugnación indirecta únicamente puede referirse a ese estricto punto en que la ordenanza modifica la preexistente (sentencia 708/2021, de 20 de mayo, rec. 6212/2019, ECLI:ES:TS:2021:2023).

Ante el tenor de la argumentación contenida en la sentencia impugnada, procede ordenar la retroacción de actuaciones para que la Sala de lo Contencioso-Administrativo del TSJ de La Rioja resuelva el recurso de apelación, en consideración a los específicos defectos imputados por las entidades apelantes con relación al referido informe técnico-económico, valorando, en consecuencia, su carácter formal o sustancial y, en su caso, su proyección tanto con relación a la Ordenanza núm. 20 del Ayuntamiento de Logroño, reguladora de las tasas por ocupación de suelo y vuelo de terrenos de dominio y uso público locales, como respecto de las liquidaciones impugnadas.

Costas.

De conformidad con el artículo 93.4 LJCA no apreciándose mala fe o temeridad en ninguna de las partes no procede declaración de condena al pago de las costas causadas en este recurso de casación.