STS, 26 de Septiembre de 2008

Durante el año 1.998, la entidad SOCIEDAD MIXTA DE GESTION Y PROMOCION DEL SUELO, S.A. (en adelante, SOGEPSA) procedió a la expropiación mediante acta de ocupación debidamente formalizada, y en calidad de beneficiaria, de las fincas urbanas números 38-39 y 68 de la Relación de Bienes y Derechos incluidos en la delimitación de la "Reserva Regional de Suelo del Área denominada "Playa de Poniente" en Gijón, por el sistema de tasación conjunta, previa aprobación del expediente de expropiación por el Pleno del Ayuntamiento de Gijón y por el Consejo de Gobierno del Principado de Asturias.

Con fecha 17 de noviembre de 1998, se presentó en la Oficina Gestora, la autoliquidación por el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, declarando una base imponible de 259.813.230 ptas., con exención del ITP y AJD, con fundamento en el artículo 49 de la Ley de Expropiación y el 45 del Texto Refundido del Impuesto.

Sin embargo, la Sección de Transmisiones Patrimoniales de la Consejería de Hacienda, del Principado de Asturias, practicó la liquidación número 97/99, por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados con deuda tributaria de 15.725.036 ptas. (94.509,37 €).

SOGEPSA interpuso contra la liquidación de referencia, reclamación económico-administrativa ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Asturias, que recibió el número 52/385/99 y que fue desestimada en resolución de fecha 7 de abril de 2000.

La Procuradora de los Tribunales Dª Cristina García-Bernardo Pendas, en representación de SOGEPSA, interpuso recurso contencioso-administrativo contra la resolución del TEAR, antes referida, ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Asturias, fijándose la cuantía en el escrito de interposición en la cantidad de 15.725.036 ptas. y adjuntando al mismo copia del acto administrativo impugnado.

El recurso contencioso-administrativo fue tramitado por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Asturias, bajo el número 902/2000, contestándose a la demanda tanto por el Abogado del Estado, como por la Letrada del Principado de Asturias, ambos en la representación que legalmente ostentan.

Por último, concluida la tramitación del procedimiento, la Sala de instancia dictó sentencia, de fecha 29 de abril de 2005, con la siguiente parte dispositiva: "FALLO: Desestimar el recurso contencioso administrativo interpuesto por la Procuradora de los Tribunales Dª Cristina García-Bernardo Pendas, en nombre y representación de la entidad mercantil Sociedad Mixta de Gestión y Promoción del Suelo S.A. contra la Resolución dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Asturias de fecha 7 de abril de 2000, estando representada la Administración demandada por el Abogado del Estado, y actuando como codemandado el Principado de Asturias, a su vez representado por el Letrado de su Servicio Jurídico, doña María Jesús de la Cuesta Rodríguez, resolución que se confirma por ser ajustada a Derecho. Sin hacer especial declaración de las costas devengadas en la instancia".

Dicha Sentencia fue notificada a la entidad demandante, así como al Abogado del Estado y al Letrado del Principado de Asturias.

La representación procesal de SOGEPSA, interpuso recurso de casación para la unificación de doctrina contra la sentencia a que se hace referencia en el anterior Antecedente, por medio de escrito presentado en 19 de mayo de 2005, en el que se solicita de esta Sala que en mérito de lo que se expone, se sirva casar la sentencia recurrida, declarando como no ajustadas a derecho las liquidaciones combatidas.

La Letrada del Servicio Jurídico del Principado de Asturias, mediante escrito presentado en 10 de junio de 2005, se opuso al recurso de casación formulado y solicitó su desestimación.

Habiéndose señalado para votación y fallo la audiencia del 25 de septiembre de 2008, en dicha fecha tuvo lugar referido acto procesal.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Manuel Martín Timón, Magistrado de la Sala

La Sentencia recurrida tiene la siguiente fundamentación jurídica:

" SEGUNDO: Como ya ha declarado la Sala en supuestos análogos entre las mismas partes en sentencias dictadas los días 23 de abril y 9 de julio de 2004 y 24 de febrero de 2005, entre otras muchas, aun "reconociendo que el artículo 49 de la Ley de Expropiación Forzosa dispone que el pago del precio estará exento de toda clase de gastos, impuestos y gravámenes o arbitrio del Estado, Provincia o Municipio, no se puede desconocer que el impuesto que examinamos referido a ocupaciones de fincas rústicas y urbanas materializadas por actas de ocupación debidamente formalizada durante el año 1994, se halla sujeto al R.D. Legislativo 1/1993 de 24 de septiembre por el que se aprueba el Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados y cuya Disposición Transitoria Primera dispone que quedan sin efecto cuantas exenciones o bonificaciones no figuren mencionadas en este texto refundido, por lo que no es de aplicación el citado artículo 49 de la Ley de Expropiación Forzosa. Desde otra perspectiva resulta del Texto normativo que regula el I.T.P. que son transmisiones patrimoniales sujetas, según el artículo 7.1 A ) del mismo, todas las transmisiones onerosas por actos "inter vivos" de toda clase de bienes y derechos que integren el patrimonio de las personas físicas o jurídicas, supuesto entre los que se encuentran las expropiaciones y que gozaran de exención, según su artículo 45, los supuestos en él contemplados desde el punto de vista subjetivo y objetivo.

Por otra parte, la exención que se contempla en el apartado B.7 del citado artículo 45, antes 48, va referida a las transmisiones de terrenos que se realicen como consecuencia de la aportación a Juntas de Compensación por los propietarios de la unidad, y las adjudicaciones de solares que se efectúen a dichos propietarios por las Juntas de Compensación, y ninguna relación guarda con el supuesto que examinamos, toda vez que en la mencionada exención, ni existe transmisión, sino aportación, ni contraprestación ni precio o indemnización como en la expropiación, razones que deben conducirnos a la desestimación del recurso interpuesto."

Como consecuencia del principio de igualdad en la aplicación de la Ley, y al objeto de salvar las contradicciones en la interpretación y aplicación del ordenamiento jurídico, que puedan producirse entre Tribunales del mismo orden jurisdiccional, surge el recurso de casación para la unificación de doctrina, que, según el artículo 96 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa, es un recurso extraordinario que podrá interponerse: a) Contra las sentencias dictadas en única instancia por las Salas de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo, Audiencia Nacional y Tribunales Superiores de Justicia cuando, respecto a los mismos litigantes u otros diferentes en idéntica situación y, en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales, se hubiere llegado a pronunciamientos distintos; b) Contra las sentencias de la Audiencia Nacional y de los Tribunales Superiores de Justicia dictadas en única instancia, cuando la contradicción se produzca con sentencias del Tribunal Supremo, en las mismas circunstancias señaladas con anterioridad.

Por tanto, así como en el recurso de casación ordinario se permite combatir, de forma directa, la interpretación y aplicación que del ordenamiento jurídico haya hecho la sentencia recurrida, en la modalidad casacional para la unificación de doctrina, se exige que la realidad e interpretación y aplicación de las normas jurídicas de la sentencia impugnada, se ponga en comparación con las de contraste aportadas a tal efecto. Por ello, esta Sección viene constantemente declarando en sus sentencias, que el recurso de casación para la unificación de doctrina exige un doble fundamento: la existencia de una contradicción entre la sentencia impugnada y la sentencia o las sentencias alegadas en contraste; e infracción del ordenamiento jurídico por la sentencia impugnada. Así resulta del art. 97.1 LJCA, al establecer que se interpondrá mediante escrito razonado, que deberá contener relación precisa y circunstanciada de las identidades determinantes de la contradicción alegada y la infracción legal que se imputa a la sentencia recurrida.

Debe tenerse en cuenta, además, que entre uno y otro fundamento ha de existir una necesaria relación, entendiendo que la infracción legal imputada a la resolución impugnada ha de constituir el objeto de la contradicción denunciada. De ahí que la contradicción opere como requisito de admisibilidad del recurso y como elemento de su fundamentación.

Por consiguiente, la procedencia del recurso se condiciona, en primer lugar, a que respecto de los mismos litigantes u otros diferentes en idéntica situación y, en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales, se hubiere llegado a pronunciamientos distintos (art. 96.1 LJCA ), por lo que debe producirse la contradicción entre sentencias determinadas, en las que concurra la llamada triple identidad: subjetiva porque las sentencias que se oponen como contrarias afectan a los mismos litigantes o a otros diferentes en idéntica situación; fáctica o relativa a los hechos fijados en la sentencia impugnada y la invocada como contraste; y jurídica referente a las pretensiones ejercitadas en uno y otro proceso, de manera que, dada su analogía, desde el punto de vista de la aplicación del ordenamiento jurídico, reclamen una solución de idéntico sentido.

En segundo lugar, es necesario que exista la infracción legal que se imputa a la sentencia recurrida y que tal infracción constituya el objeto de la contradicción entre sentencias. En virtud de ello, es preciso establecer cuál de los criterios opuestos que han mantenido los tribunales es el correcto, porque en función de esta decisión, se habrá de estimar o desestimar el recurso de casación para la unificación de doctrina, ya que no basta con apreciar la contradicción para llegar a dar lugar al recurso (STS 24 de octubre de 1996 ). Sólo cuando se concluya que el criterio acertado es el de la sentencia antecedente, se dará lugar al recurso, no en cambio si la tesis correcta es la contenida en la sentencia que se impugna.

Debemos indicar que la parte recurrente aporta como sentencia de contraste, la dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Asturias (Sección Segunda), con fecha 29 de marzo de 1996, que estimó un recurso interpuesto también contra liquidaciones giradas asimismo por la misma Administración Tributaria, por el concepto de Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, como consecuencia de la adquisición de bienes realizada como beneficiario de la expropiación forzosa para la ejecución del Plan de Reforma Interior del Llano en Gijón (Peri-8), por entender que de la sentencia del Tribunal Supremo de 8 de abril de 1994, aunque referida a un supuesto de plusvalía, se extraía la consecuencia de la vigencia del art. 49 de la Ley de Expropiación Forzosa, en cuanto se trata "de una transferencia del dominio que realiza aunque coactivamente el titular de los bienes a favor del expropiante o beneficiario, por lo que la expropiación tanto hecha por la Administración como por particulares en su calidad de beneficiarias seria un acto no sujeto al impuesto por su propia naturaleza".

La cuestión que se plantea en el presente recurso ha sido ya resuelta en las Sentencias de esta Sala de 3 de mayo y 22 de diciembre de 2006, dictadas también en la misma modalidad casacional de unificación de doctrina y en recursos también interpuestos por SOGEPSA contra sentencias de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, desestimatorias del recurso contencioso-administrativo deducido contra resoluciones del TEAC, que, a su vez, rechazaron los recursos de alzada promovidos contra las del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Asturias, que al igual que en el caso que hemos de resolver, confirmaron liquidaciones giradas por el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales.

En la Sentencia de 3 de mayo de 2006, en forma en la que ahora hemos de insistir, en aplicación del principio de unidad de doctrina, se dijo:

«TERCERO.- La recurrente aporta como sentencia de contraste la dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo de Asturias, Sección Segunda, el 29 de marzo de 1996, que estimó un recurso interpuesto también a su instancia contra otras liquidaciones giradas asimismo por la misma Administración Tributaria, por el concepto de Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, como consecuencia de la adquisición de bienes realizada como beneficiario de la expropiación forzosa para la ejecución del Plan de Reforma Interior del Llano en Gijón (Peri-8), por entender que de la sentencia del Tribunal Supremo de 8 de abril de 1994, aunque referida a un supuesto de plusvalía, se extraía la consecuencia de la vigencia del art. 49 de la Ley de Expropiación Forzosa, en cuanto se trata «de una transferencia del dominio que realiza aunque coactivamente el titular de los bienes a favor del expropiante o beneficiario, por lo que la expropiación tanto hecha por la Administración como por particulares en su calidad de beneficiarias seria un acto no sujeto al impuesto por su propia naturaleza».

No es discutible la concurrencia de la identidad subjetiva, objetiva y causal en los litigios comparados, ni la contradicción entre la sentencia impugnada y la de contraste, por lo que concurren los presupuestos procesales para la interposición del recurso de casación en unificación de doctrina y procede declarar cuál de las doctrinas contenidas en ellas es la correcta. Ambas sentencias parten de la dictada por esta Sala el 8 de abril de 1994 que, en relación con el Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos y ante una adquisición de bienes realizada por el beneficiario de una expropiación, el 16 de marzo de 1989, regida por el Real Decreto Legislativo 781/1986, sentó la doctrina de la procedencia de la exención hasta el 1 de enero de 1990, aunque no estaba incluido el tributo entre los que mencionaba el art. 49 de la Ley de Expropiación Forzosa por no recaer propiamente sobre el precio de la expropiación ni gravar la transmisión en si misma sino el incremento de valor o plusvalía producida en el inmueble desde su adquisición anterior hasta su actual enajenación.

Sin embargo, mientras la sentencia de contraste llega a la conclusión de que el acto controvertido no se encuentra sujeto al Impuesto, inspirándose en la línea jurisprudencial que recoge la citada sentencia de 8 de abril de 1994, que se basa en argumentos dados por una gran parte de la doctrina tales como: «a) las transmisiones derivadas de las expropiaciones están exentas porque la finalidad del Impuesto es gravar los incrementos de valor de los terrenos que se ponen de manifiesto en las enajenaciones voluntarias y libres, pero no en las que, como aquí, se producen forzosamente y por imperio de la Ley; b) la ausencia en la expropiación del requisito de la libertad contractual priva al propietario de la posibilidad de fijar el precio al terreno que se expropia, siendo por ello inexacto afirmar, en la generalidad de los casos, que aquél realiza el verdadero valor en venta de su predio, e ilusorio, consiguientemente, el incremento del valor que en tales condiciones venga realmente a obtener; c) la expropiación es la máxima limitación del derecho de dominio en interés público, pues se desposee al propietario de la cosa contra su voluntad, y se aumentaría gravemente el perjuicio que aquélla le acarrea en sus intereses particulares si se añadiera la imposición a su cargo del Impuesto que se analiza; d) con la expropiación no se produce, en realidad, transmisión de los terrenos, sino, más bien, desaparición del dominio que se ejercía sobre ellos; y, e) se halla exento de este Impuesto no sólo el pago del precio de los bienes expropiados sino también, más propiamente, el negocio jurídico o el convenio que toda expropiación forzosa implica, en cuanto equivale a una cesión del dominio que realiza, aunque sea coactivamente, el titular de los bienes en favor del expropiante», por el contrario, la sentencia impugnada se aparta de esta fundamentación, ante el criterio que había sentado de que la expropiación de un bien inmueble provoca una alteración patrimonial de la que puede derivarse una ganancia patrimonial, susceptible de ser gravada en el IRPF.

La cuestión esencial que ha de resolverse consiste en determinar si la adquisición de bienes por vía de expropiación forzosa constituye o no el hecho imponible a que se refiere el art. 7 del Real Decreto Legislativo 3050/1980, de 30 de diciembre, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, vigente en el momento de los actos impugnados (en la actualidad art. 7 del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre ).

Dicho precepto establecía, en su apartado 1.A) que son transmisiones patrimoniales sujetas: A) Las onerosas por actos «inter vivos» de toda clase de bienes y derechos que integren el patrimonio de las personas físicas o jurídicas, señalando en el apartado 2 una serie de supuestos específicos de transmisiones patrimoniales a efectos de liquidación y pago del Impuesto, entre los que no figura las adquisiciones por razón de expropiación forzosa, por lo que todo el debate queda centrado en la interpretación del art. 7.1.A ).

Basta la lectura al precepto para advertir que el elemento configurador principal del hecho consiste en una «transmisión», en torno a la cual giran el resto de los elementos que la cualifican; así la transmisión debe ser «onerosa», por «actos inter vivos» y tener por objeto «bienes y derechos de contenido patrimonial».

En principio, estos elementos concurren en las expropiaciones pues la transmisión por título de expropiación en nada se diferencia de una compra-venta.

La sentencia de la Sala 1ª de 9 de mayo de 1997 recuerda que «la expropiación, ciertamente no puede ser calificada como una compraventa, pero, como destaca la doctrina ius-civilista, ello no obsta para que, a falta de normas específicas, deba aplicarse por analogía la normativa de la misma, tanto más cuanto el Código Civil es derecho supletorio general, como dispone su art. 4.3. Así, si falta la ocupación de la cosa por la Administración, falta el último paso de la transmisión expropiatoria y, como si del modo se tratara en la transmisión de la propiedad por compraventa no se ha producido la pérdida del dominio por el expropiado, ni la adquisición por la Administración».

Por tanto, el levantamiento del acta de ocupación implica «ope legis» la transmisión de la propiedad de las fincas o derechos expropiados a favor del beneficiario de la actuación expropiatoria. A este respecto, el art. 224.1 del Texto Refundido de la Ley del Suelo de 1992, que permanece en vigor, declara textualmente que «finalizado el expediente expropiatorio, y una vez levantada el acta o actas de ocupación con los requisitos previstos en la legislación general de expropiación forzosa, se entenderá que la Administración ha adquirido, libre de cargas, la finca o fincas comprendidas en el expediente». En el mismo sentido el art. 220.1 del Reglamento de Gestión Urbanística.

De este modo, el acta u actas de ocupación se configuran como piezas claves para la adquisición del dominio por parte de la Administración, constituyendo una especificación del principio general sancionado por los artículos 8, 52.4º y 53 de la Ley de Expropiación Forzosa y 52 de su Reglamento.

Problema distinto, declarada la sujeción al Impuesto de Transmisiones Patrimoniales de las adquisiciones por expropiaciones forzosas, es la procedencia o no de aplicar una exención.

Resulta evidente, desde luego, la inaplicabilidad del art. 49 de la Ley de Expropiación Forzosa, en cuanto se refiere al pago del precio que es percibido por el expropiado, no gravándose en este caso el citado precio, sino, como se ha dicho, la adquisición del bien objeto de expropiación por el beneficiario de ésta, por lo que habrá que acudir a las exenciones previstas en el Texto Refundido del Impuesto de 1980.

De su lectura se desprende que el art. 48.1 A a) (art. 45 del vigente texto de 1993 sólo contemplaba una exención subjetiva en favor del Estado y las Administraciones Públicas Territoriales e Institucionales y sus establecimientos de beneficencia, cultura, Seguridad Social, docentes o de fines científicos, suprimiendo las antiguas exenciones objetivas cuando la transmisión en virtud de expropiación se realizaba en favor de personas, con determinadas condiciones y requisitos.

No cabe olvidar que el art. 6.A.60 del antiguo Reglamento de Impuesto de Derechos Reales y sobre Transmisión de bienes, aprobado por Decreto 15 de enero de 1959, concedía exención a «los actos y contratos referentes a terrenos, solares o edificaciones que afecten a proyectos de ordenación urbana con arreglo a la Ley de 12 de mayo de 1956, Ley 3 de diciembre de 1953 y disposiciones que establezcan el ámbito de su aplicación, Leyes de 26 de julio de 1892 y 18 de marzo de 1895, comprendidos en los apartados siguientes h) Las adquisiciones que por el sistema de expropiación forzosa que se refiere el art. 121 de la Ley 12 de mayo de 1956 realicen las personas privadas siempre que se acredite la autorización y, en su caso, la edificación en el tiempo y modo previstos en el proyecto que haya legitimado la enajenación forzosa»

También el art. 65 del Texto Refundido, aprobado por Decreto de 6 de abril de 1967, concedía en su art. 65.1 exención objetiva a «las transmisiones que por expropiación forzosa y para obras de desecación y saneamiento de marismas, lagunas y terrenos pantanosos y encharcadizos se causen a favor del concesionario, conforme a la Ley de 24 de julio de 1918» (número 25 ) y «las transmisiones que, en virtud de la expropiación forzosa a que se refiere el art. 121 de la Ley 12 de mayo de 1956, se realicen a favor de personas privadas siempre que se acredite la autorización y, en su caso, la edificación en el tiempo y modo previstos en el proyecto que haya legitimado la expropiación forzosa» (núm. 35).

Sin embargo, ni el Texto Refundido de 1980, ni el vigente de 1993, contemplan exenciones objetivas en relación con la expropiación, por lo que sí el beneficiario es un particular queda sujeta al Impuesto de Transmisiones y no exenta la adquisición, salvo que el sujeto expropiado sea un empresario o profesional y la finca expropiada esté afecta a su actividad, al considerarse en el IVA como una entrega de bienes (art. 8.Dos 3 de la vigente Ley 37/1992, de 28 de diciembre, que establece que también se considerarán entregas de bienes «las transmisiones de bienes en virtud de una norma o de una resolución administrativa o jurisdiccional, incluida la expropiación forzosa».»

En el mismo sentido, la Sentencia de 22 de diciembre de 2006 se remite a la anteriormente reseñada.

Por ello, debe desestimarse el recurso.

La declaracion anterior, de desestimación, comporta la preceptiva condena en costas, si bien que la Sala, haciendo uso de la facultad prevista en el artículo 139.3 de la Ley Jurisdiccional, limita los honorarios de la Letrada del Servicio Jurídico del Principado de Asturias, a la cifra máxima de 1.500 euros.

En su virtud, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución,

Que debemos desestimar y desestimamos el recurso de casación para la unificación de doctrina interpuesto por D.ª Cristina García-Bernardo Pendas, Procuradora de los Tribunales, en nombre SOCIEDAD MIXTA DE GESTION Y PROMOCION DEL SUELO, S.A. (SOGEPSA), contra la Sentencia dictada, con fecha 29 de abril de 2005, por la Sección Segunda, de la Sala de lo Contencioso-Administrativo, del Tribunal Superior de Justicia de Asturias, en el recurso contencioso administrativo número 902/2000.

Se imponen las costas a la entidad recurrente, si bien que con la limitación expresada en el Ultimo de los Fundamentos de Derecho.

Así por esta nuestra sentencia, que deberá insertarse en la Colección Legislativa, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos Rafael Fernández Montalvo Manuel Vicente Garzón Herrero Juan Gonzalo Martínez Micó Emilio Frías Ponce Manuel Martín Timón Angel Aguallo Avilés PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido, la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, D. Manuel Martín Timón, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario Certifico.