STS 1785/2017, 22 de Noviembre de 2017

En el recurso contencioso-administrativo n.º 124/2014, seguido en la Sección Segunda, de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, con fecha 14 de abril de 2016, se dictó sentencia cuya parte dispositiva es del siguiente tenor literal: «FALLO. Que debemos estimar y estimamos en parte el recurso contencioso- administrativo interpuesto por las entidades CORAM BUILDING, S.L. (actualmente denominada A3 DOMUS BARCELONA, S.L.) y REIVAX, ESPAIS, S.L., contra la resolución del Tribunal económico-Administrativo Central, de fecha 5 de noviembre de 2013, resolución que anulamos en los términos de esta sentencia, con las consecuencias legales inherentes a dicha declaración, desestimando el recurso contencioso-administrativo formulado por las recurrentes contra las liquidaciones giradas por el Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2000, debiendo cada parte abonar las costas causadas a su instancia y las comunes por mitad».

Esta sentencia fue notificada al procurador D. Manuel Lanchares Perlado, en nombre y representación de las entidades CORAM BUILDING, S.L. (actualmente denominada A3 DOMUS BARCELONA, S.L.) y REIVAX, ESPAIS, S.L. , el día 5 de mayo de 2016.

El procurador D. Manuel Lanchares Perlado, en nombre y representación de las entidades CORAM BUILDING, S.L. (actualmente denominada A3 DOMUS BARCELONA, S.L.) y REIVAX, ESPAIS, S.L., presentó escrito de preparación del recurso de casación con fecha 19 de mayo de 2016, en el que manifestó su intención de interponerlo con sucinta exposición del cumplimiento de los requisitos procesales de admisibilidad.

Por diligencia de ordenación de fecha 8 de septiembre de 2016, se acordó tener por preparado el recurso de casación, remitir los autos jurisdiccionales de instancia y el expediente administrativo a la Sala Tercera del Tribunal Supremo y emplazar a las partes interesadas ante dicha Sala Tercera.

La procuradora Dª. Gloria Teresa Robledo Machuca, en nombre y representación de las entidades CORAM BUILDING, S.L. (actualmente denominada A3 DOMUS BARCELONA, S.L.) y REIVAX, ESPAIS, S.L., presentó con fecha 1 de septiembre de 2016, escrito de formalización e interposición del recurso de casación, en el que reiteró el cumplimiento de los requisitos procesales de admisibilidad y formuló los motivos que estimó pertinentes, esto es:

1. ) El primero, por Infracción de los artículos 237.1 y 239.2 de la Ley General Tributaria y del artículo 24 de la Constitución Española por considerar correcto que el TEAR de Cataluña no resolviera sobre las cuestiones que se plantearon ante el TEAC.

2. ) El segundo, por infracción del artículo 68 del Reglamento General en materia de revisión en vía administrativa, aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo.

3. ) El tercero, por infracción del artículo 110.2 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común .

4. ) El cuarto, por infracción del artículo 237.1 de la Ley General Tributaria y 113.3 Ley 30/1992 por considerar la sentencia de instancia que las liquidaciones giradas en ejecución del fallo del TEAR de Cataluña de 30 de octubre de 2007 no incurren en reformatio in peius.

5. ) El quinto, por infracción de los artículos 66 , 67 y 68 de la Ley General Tributaria por considerar que no se ha producido la prescripción de la acción de liquidar el Impuesto sobre Sociedades del periodo comprendido entre el 1/12/2000 y el 25/01/2001.

6. ) El sexto, por infracción de la doctrina del Tribunal Supremo sobre inexistencia de actos consentidos y firmes, que signifiquen reiteración de un acto anterior y que impidan entrar a analizar el fondo del asunto; con sus correspondientes fundamentos de derecho, suplicando a la Sala «acuerde estimar los motivos de casación alegados, casando y anulando la sentencia dictada, y estimando el recurso contencioso-administrativo interpuesto».

La Administración General del Estado, representada y asistida por el Sr. Abogado del Estado, compareció y se personó, en concepto de parte recurrida.

Por providencia de fecha 2 de diciembre de 2016, la Sala Tercera -Sección Primera- acordó, admitir a trámite el presente recurso de casación, y remitir las actuaciones a la Sección Segunda, de conformidad con las normas de reparto de los asuntos entre las Secciones.

Dado traslado del escrito de formalización e interposición del recurso de casación, el Sr. Abogado del Estado, en nombre y representación de La Administración General del Estado, parte recurrida, presentó escrito de oposición con fecha 27 de marzo de 2017, formulando los argumentos de contrario que consideró convenientes a su derecho, esto es:

1. ) El primer motivo, lo desarrolla la recurrente sin citar ninguno de los apartados del art. 88.1 de la Ley Jurisdiccional , señalando que la Sala de instancia al dictar la sentencia, no ha reconocido que el TEAR de Cataluña no ha incurrido en incongruencia omisiva, al dictar la comunicación del Secretario del TEAR de 14 de junio de 2011, diciendo que no existía una remisión del expediente para dictar nueva resolución, y que el incidente de ejecución ya fue resuelto el 21 de julio de 2009, resolución que había devenido firme, por consentida y no recurrida. Cabe reiterar las manifestaciones de la sentencia recurrida, toda vez que las relaciones entre la Administración y los contribuyentes, deben guiarse entre otros principios, por la buena fe y la lealtad procesal, y el ocultar a los dos tribunales económico-administrativos (TEAR de Cataluña y TEAC) la vía impugnatoria utilizada ante el otro tribunal es síntoma de no actuar con buena fe. Así, la recurrente debe asumir las consecuencias de su error o, de su actuación que no respeta los principios de buena fe y lealtad procesal, tal y como dice la sentencia recurrida. Además, la recurrente al articular este primer motivo como en los restantes, reproduce las alegaciones que hizo en el proceso de instancia, y que fueron convenientemente contestadas, por lo que cabe hacer la siguiente oposición a éste y a los restantes motivos: Los fundamentos jurídicos de la sentencia recurrida no se desvirtúan por las alegaciones formuladas de contrario que no sirven para acreditar la realidad de la infracción de las normas del ordenamiento jurídico o la jurisprudencia. El recurso de casación no es una segunda instancia jurisdiccional, sino un recurso extraordinario contra sentencia y con un fuerte carácter formal, por lo que no puede, como se hace de contrario, reproducirse el juicio de la instancia, pues sobre el mismo hubo el correspondiente debate, se pudo probar y recayó la sentencia, y es ésta -y no el juicio antecedente de la misma- la que debe ser revisada en casación, siempre que se expresen en motivos separados, las tasadas razones por las que se entiende que la sentencia infringe el ordenamiento jurídico sustantivo o adjetivo o que se ha dictado en abuso, exceso o defecto en el ejercicio de la jurisdicción o con incompetencia o inadecuación del procedimiento.

2. ) El segundo motivo, también sin alegar el apartado ni el artículo 88 de la Ley Jurisdiccional , la recurrente lo desarrolla diciendo que no concurría ningún supuesto del art. 68 del Reglamento de Revisión en Vía Administrativa aprobado por R.D. 520/2005, de 13 de mayo, para que el TEAR de Cataluña acordara el archivo de su solicitud para resolver las cuestiones nuevas que planteó ante el TEAC, porque ya había resuelto el incidente de ejecución de 21 de julio de 2009. Cabe reiterar la oposición del motivo anterior. Además, ahora no ataca la sentencia recurrida, ni tan siquiera la resolución del TEAC de 5 de noviembre de 2013 (que declaró la inadmisión del recurso de alzada, por falta de acto administrativo impugnable) , sino que ataca la comunicación del Secretario del TEAR de 14 de junio de 2011. Por ello, el motivo tampoco debe prosperar.

3. ) Con el resto de los motivos articulados, la recurrente intenta entrar a analizar la legalidad de las liquidaciones giradas por el 2º periodo de 1-12-2000 a 25-01- 2001, cuando la sentencia recurrida no entra a analizar con detalles y suficiente motivación las dos cuestiones planteadas por la recurrente -la prescripción y la reformativo in peius -, por lo que, lo apropiado hubiera sido que se articulara el motivo, por la vía de la incongruencia omisiva de la sentencia recurrida ( art. 81.1.c) de la Ley Jurisdiccional ). Defecto en que incurre la recurrente, y que por esta razón, los motivos o infracciones legales apuntadas no deben prosperar, por incorrecta determinación del motivo articulado, suplicando a la Sala « dicte resolución desestimando el recurso, por ser conforme a Derecho la resolución judicial impugnada, con imposición de costas a la parte contraria».

Terminada la sustanciación del recurso, y llegado su turno, se señaló para deliberación, votación y fallo el 14 de noviembre de 2017, fecha en la que tuvo lugar el acto.

Con fecha 15 de noviembre de 2017, la presente sentencia pasa a la firma de los Excmos. Señores que conforman la Sección Segunda.

Objeto del presente recurso de casación.

Es objeto del presente recurso de casación la sentencia de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional de fecha 14 de abril de 2016 , estimatoria parcial del recurso contencioso administrativo contra resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 5 de noviembre de 2013, que declaró inadmisible por falta de acto administrativo reclamable el recurso de alzada interpuesto contra escrito de información dictado el 14 de junio de 2011 por la Secretaría del Tribunal Económico Administrativo Regional de Cataluña, en relación con determinadas circunstancias relativas a la ejecución de la resolución recaída en la reclamación número 08/16650/2003, todo ello respecto del Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2000.

Recoge la sentencia los hechos relevantes en los siguientes términos:

El 30 de octubre de 2007 el Tribunal Económico Administrativo Regional de Cataluña (en adelante TEAR de Cataluña) estima en parte las reclamaciones económico administrativas interpuestas por las sociedades CORAM BUILDING, S.L. y REIVAX ESPAIS, S.L. como sucesoras de la entidad escindida CORE INFORMÁTICA, S.L., a su vez absorbente de la entidad A3 INVERSIONES S.L., relativas al Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2000 (reclamaciones número 08/16650/2003 y 08/16670/2003).

El 9 de junio de 2008 la Dependencia Regional de Inspección acuerda la ejecución de la resolución del TEAR de Cataluña de 30-10-2007, dictando nueva liquidación el 10 de noviembre de 2008, notificada a los interesados el 18-11-2008.

Disconforme con la misma el 17-12-2008 interpone simultáneamente reclamación económico-administrativa ante el TEAR de Cataluña y ante el Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC).

El 21 de julio de 2009 el TEAR de Cataluña dictó resolución con la siguiente parte dispositiva (reclamación n° 08/16650/2003IE y 08/16670/2003IE acumuladas):

"ESTE TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE CATALUÑA, reunido en Sala y en primera instancia acuerda DESESTIMAR el presente incidente de ejecución confirmando el acto impugnado."

Esta resolución se notifica a los interesados el 2-10-2009. No consta que contra dicha resolución se haya interpuesto recurso alguno.

El 16 de junio de 2010 el TEAC dictó resolución con la siguiente parte dispositiva (RG 1071/2009):

"El Tribunal Económico-Administrativo Central, en Sala, en la presente reclamación económico-administrativa ACUERDA: La inadmisíbilidad de la reclamación".

Se deja constancia igualmente en dicha resolución:

"...resulta clara la incompetencia de este TEAC para conocer del incidente de ejecución planteado, debiendo acudir el interesado al Tribunal Económico Administrativo Regional de Cataluña pues es el órgano económico-administrativo que dictó la resolución que se ejecuta.

Así se le advirtió en el acto impugnado, al indicarle:...".

Esta resolución se notifica a los interesados el 21-06-2010 habiéndose interpuesto contra la misma recurso contencioso administrativo ante la Audiencia Nacional.

SEGUNDO: Con fecha 3 de mayo de 2011 el representante autorizado de las entidades CORAM BUILDING SL y REIVAX ESPAIS, SL presenta escrito ante el TEAR de Cataluña en el que señala que el incidente de ejecución con numero de referencia 08/16650/2003 no ha sido resuelto en su integridad dado que el TEAC (en su resolución RG 1071-09) ordenó la remisión del expediente al TEAR de Cataluña para que resolviera sobre el mismo; solícita que el TEAR de Cataluña resuelva conforme a lo indicado por el TEAC en su resolución con n° RG 1071-09.

El 14 de junio de 2011 la Secretaría del TEAR emitió escrito en el que consta lo siguiente:

"En contestación a su escrito presentado en fecha 3 de mayo de 2011 en relación a determinadas circunstancias relativas a la ejecución de la resolución dictada en la reclamación número 08/16650/2003 a nombre de CORAM BUILDING SL, y examinados los antecedentes obrantes en la misma, se deduce que:

4°. No existe una remisión del expediente para dictar una "nueva" resolución sino la apreciación de que este Tribunal debe resolver el incidente de ejecución, lo cual ya se ha hecho, con lo cual la actual solicitud de que se resuelva el incidente de ejecución ha de ser archivada por que no es sino reiteración de lo resuelto en fecha 21 de julio de 2009, siendo dicha resolución firme al no haberse impugnado".

Dicho escrito calificado como "escrito de información" es notificado al interesado el 12 de julio de 2011. Contra dicho escrito la entidad interpone el 29 de julio de 2011 recurso de alzada ante el TEAC donde se le asigna el número RG 6372-11. En el mismo reitera que el TEAR de Cataluña debe resolver sobre las pretensiones impugnatorias planteadas inicialmente ante el TEAC y que el mencionado Tribunal ha remitido para su resolución.

TERCERO: En fecha 5 de noviembre de 2013 el Tribunal Económico Administrativo Central (en adelante TEAC) dictó resolución inadmitiendo el recurso de alzada, en los términos antes reseñados, resolución contra la que se interpone el presente recurso

.

La Sala de instancia después de recoger las razones hechas valer por la demandante y la respuesta dada por el TEAC, considera que:

Y expuesto lo anterior cabe señalar lo siguiente:

1) A juicio de esta Sala, el denominado por el TEAC "escrito de información" tiene perfecto encaje en el artículo 227.1.b de la L.G.T. de 2003 , al tratarse de un acto que decide directa o indirectamente el fondo del asunto o pone fin al procedimiento, es decir, un acto de trámite "cualificado" con sustantividad en materia decisoria.

Téngase en cuenta que a través del mismo la Secretaria del TEAR decidía la petición planteada por las recurrentes relativa a que el TEAR resolviera conforme a lo indicado por el TEAC en su resolución nº RG 1071/2009, denegándose esa pretensión por dicha Secretaria al entender que el TEAR ya se había pronunciado.

... 2) Como se reconoce expresamente por la recurrente, simultaneó ambas vías, la del incidente de ejecución ante el TEAR y la de la reclamación económico administrativa ante el TEAC, y, este hecho, que ocultó a los dos órganos administrativos, no es concorde con los principios de buena fe y confianza legítima invocados en su escrito rector.

Como principio general debe recalcarse la exigencia de que las relaciones entre la Inspección y los administrados deben estar presididas por el principio de la buena fe, tal como han señalado las SSTS de 6 de marzo de 2014, RC 861/2011, FJ4 y 23 de febrero de 2016, RC 1306/2014 , FJ4.

Ello adquiere mayor importancia en el momento actual en que se defiende, incluso por la Administración, la necesidad de mejorar la actividad de la Administración Tributaria hacia el contribuyente, haciendo así efectivo el principio de Juste Culture, confianza mutua o de relación cooperativa.

Y es que la buena fe, además de ser imprescindible en todos los ámbitos, incluido, naturalmente, el tributario, está ligada a la justicia, y un sistema fiscal que no es justo, como acertadamente destaca la mejor de las doctrinas, es insostenible.

A esa buena fe entre la Administración y los Administrados nos referimos en nuestra Sentencia de 12 de mazo de 2009, recurso 359/2005 , FJ4.

3) El TEAR conforme al artículo 150.5 de la L.G.T. de 2003 , resolvió sobre la cuestión ante él suscitada, pues la parte, como se dice en la demanda, limitó su petición a la prescripción por el transcurso de 6 meses.

Podrían haber aducido más cuestiones las hoy recurrentes, entre ellas, la que adujeron ante el TEAC, pero no lo hicieron.

Además, como recoge acertadamente el escrito de contestación a la demanda, no recurrieron la resolución del TEAR de 21 de julio de 2009, desestimatoria del incidente de ejecución, por lo que esta devino firme.

4) Veamos ahora lo que sucedió con la reclamación económica interpuesta ante el TEAC y cuya resolución se realizó el 16-06-2010, según la parte.

Consta en el expediente administrativo que en data 17 de diciembre de 2008, las actoras plantean reclamación económico administrativa, (en igual data se interpuso el incidente de ejecución).

El TEAC, en su resolución de 16-06-2010, después de exponer en el Antecedente de Hecho Cuarto, los motivos de impugnación alegados ante dicho órgano administrativo:

a) prescripción por incumplimiento del artículo 150.5, L.G.T .,

b) prescripción del segundo periodo de 2000,

c) nulidad de la liquidación por incurrir en reformatio in peius, y

d) procedencia de la aplicación del régimen especial de la LIS,calificó, sin entrar en el fondo de esos motivos, el escrito como de un incidente de ejecución y en base a esta circunstancia, declaró inadmisible la reclamación formulada, ordenando la remisión del expediente al TEAR de Cataluña para su resolución.

5) Y el TEAR a través de la Abogado del Estado Secretaria, realizadas aquellas actuaciones dictó el siguiente Acuerdo, en contestación al escrito de las recurrentes de 3 de mayo de 2011:

"En contestación a su escrito presentado en fecha 3 de mayo de 2011 en relación a determinadas circunstancias relativas a la ejecución de la resolución dictada en la reclamación numero 08/16650/2003 a nombre de CORAM BUILDING S.L., y examinados los antecedentes obrantes en la misma, se deduce que:

1°. En fecha 9 de junio de 2008 la Inspección Regional acordó la ejecución de la resolución dictada en fecha 30 de octubre de 2007, dictando nueva liquidación en 10 de noviembre de 2008, notificada el 18 de noviembre de 2008.

2°. En fecha 17 de diciembre de 2008 se presentó incidente de ejecución ante este Tribunal y reclamación "per saltum" ante el Tribunal Económico Administrativo Central.

30. Este Tribunal Regional dictó resolución en el incidente de ejecución en fecha 21 de julio de 2009 y el Tribunal Económico Administrativo Central resolvió la reclamación presentada en fecha 16 de junio de 2010 indicando que el competente para resolver lo allí planteado es este Tribunal bajo la figura de incidente de ejecución.

4ºº. No existe una remisión del expediente para dictar una "nueva" resolución sino la apreciación de que este Tribunal debe resolver el incidente de ejecución, lo cual ya se ha hecho aunque el TEAC lo ignorara al dictar su resolución, con lo cual la actual solicitud de que se resuelva el incidente de ejecución ha de ser archivada por que no es sino reiteración de lo resuelto en fecha 21 de julio de 2009, siendo dicha resolución firme al no haberse impugnado.

Ahora bien, aún cuando el reclamante haya sido informado de ello, no consta tal archivo que por el presente se dicta y notifica."

Ese escrito y los términos en él contenidos en el mismo, deben ser aceptados por la Sala, pues:

a) la parte simultaneó dos vías y ocultó, en ambas, lo acontecido en las mismas a cada uno de los órganos económico administrativos.

y b) El TEAR falló respecto de la prescripción pero resulta evidente que la parte podía haber aducido en el incidente de ejecución los mismos motivos que luego planteó ante el TEAC. Y si no lo hizo, como también destaca la representación del Estado, sólo a ella es imputable. Es una decisión adoptada por las actoras y a cuyas consecuencias deben hacer frente, pues lo contrario supondría ir contra el principio de los actos propios, reiterándose que, además, no se recurrió la resolución del TEAR de Cataluña, que desestimó el incidente de ejecución, resolución que reiteramos es firme y consentida. Si lo hubiera hecho, la solución de los órganos económico administrativos hubiera sido radicalmente distinta.

Y aunque el citado órgano administrativo, como se indica en la demanda, debe resolver "todas las cuestiones que se susciten en el expediente", artículos 237.1 y 239.2, L.G.T , lo cierto es que no se ha acreditado por las interesadas que se suscitaron más en el mismo y desde luego tampoco han probado que esa circunstancia se hubiera producido.

No existe, por lo expuesto, incongruencia omisiva alguna en la resolución del TEAR, pues éste resolvió la cuestión expresamente planteada ante dicho órgano administrativo y la Comunicación referida fue conforme a derecho.

Y 6) Respecto de la prescripción del ejercicio 2000, segundo periodo, además de lo expuesto hacemos nuestros los argumentos del TEAR de Cataluña de 30 de octubre de 2007, FJ10, pág. 16 de que "ya que habiéndose iniciado las actuaciones respecto del año 2000, queda necesariamente interrumpida la prescripción de los distintos periodos impositivos que se pongan de manifiesto en tal periodo como resultado de la comprobación inspectora".

En cuanto a la reformatio in peius, nos remitimos a lo antes indicado.

Queda por último delimitar los efectos de esta sentencia, que de todos los motivos aducidos por la parte, solo estima el relativo a que la Comunicación de la Secretaria del TEAR es un acto de trámite cualificado, partiendo de que la pretensión de la parte no solo se ciñe a la anulación de la resolución del TEAC, sino que pretende el reconocimiento de una situación jurídica individualizada ( art. 31.2 de la L.J.C.A .),que lleve incorporada, entre otras cuestiones, la nulidad de las liquidaciones giradas.

Pues bien, la estimación del recurso debe limitarse a aquel extremo y no al segundo, por lo que procede la estimación parcial del recurso

.

Consideraciones previas al análisis de los motivos de casación, en atención al acto origen de la impugnación.

El origen de la impugnación que nos ocupa ha de buscarse en la resolución de 30 de octubre de 2007 el TEAR de Cataluña que estima parcialmente reclamaciones económico administrativas relativas al Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2000. Resolución dictada de conformidad con lo establecido en el art. 239.3 de la LGT , que quedó firme, procediendo su ejecución tal y como previene los arts. 66 y ss. del Real Decreto 520/2005 .

En ejecución de la citada resolución se anula en 9 de junio de 2008 las liquidaciones de las que traía causa la citada resolución de 30 de octubre de 2007, y se dictan nuevas liquidaciones por la Dependencia Regional de Inspección en 10 de noviembre de 2008, notificada a los interesados el 18-11-2008.

La parte recurrente no estuvo de acuerdo con las citadas liquidaciones giradas en ejecución de una resolución del TEAR. Conforme a lo dispuesto en el artº 68.1 del Reglamento General de Revisión , lo procedente era presentar incidente de ejecución cuya competencia le correspondía al órgano que había dictado la resolución que se ejecuta, esto es, al TEAR.

La parte recurrente impugna en 17 de diciembre de 2008, las liquidaciones ante el TEAR, siguiendo los dictados del referido artículo 68.1; pero la simultanea con reclamación económico administrativa ante el TEAC. Como reconoce expresamente la parte recurrente, esta fue debida a un error propio, quizás, porque así se autorizaba en el antiguo reglamento, en tanto que se le comunicó correctamente los mecanismos de reacción contra aquellas; debiéndose valorar la diligencia administrativa procurando que la recurrente pudiera defenderse eficazmente. Instruida la recurrente correctamente sobre los medios de impugnación procedentes, las consecuencias de no someterse a los mismos recaen sobre el interesado que actuó erróneamente, pues sólo cabe encontrar una única responsabilidad sobre una eventual indefensión, en este caso, haciendo valer razones de oposición a través de un cauce inadecuado. Recordemos que son numerosas las declaraciones del Tribunal Constitucional al respecto, en tanto que no cabe quejarse de indefensión cuando los posibles efectos dañosos resultantes de una actuación incorrecta son achacables a la negligencia, descuido, error técnico o impericia de la propia parte (por todas, STC 162/2007 ), o de los profesionales que le prestan su asistencia técnica, mediante la representación o defensa ( SSTC 172/1991 , 82/2000 , 294/2000 , 87/2003 , 5/2004 , 128/2005 , 277/2005 , 158/2006 , entre otras).

El 21 de julio de 2009 el TEAR de Cataluña resuelve el incidente contra las liquidaciones impugnadas, y acuerda «desestimar el presente incidente de ejecución confirmando el acto impugnado». Resolución que se notifica a los interesados el 2 de octubre de 2009. Contra la misma no se interpone recurso alguno, por lo que adquiere firmeza, y despliega todos los efectos que se derivan de lo resuelto, y en puridad resultan válidas e inamovibles las liquidaciones giradas en ejecución de la resolución de 30 de octubre de 2007. La ejecución de esta resolución se ha cumplido y llevado a puro y debido efecto. Para que dejara de producir los efectos propios de un acto firme e inamovible debería de anularse previamente mediante o un procedimiento de revisión de actos nulos de pleno derecho, o un recurso extraordinario de revisión. Ni uno ni otro se ha llevado a cabo. La resolución de 30 de octubre de 2007 se ha ejecutado en sus propios términos.

Como se ha dejado dicho también en 17 de diciembre de 2008 presenta la recurrente reclamación económico administrativa contra las liquidaciones giradas en 10 de noviembre de 2008 ante el TEAC. Es evidente que la parte recurrente sufrió un error, como se ha puesto de manifiesto, pues sólo cabía incidente de ejecución ante el TEAR, art. 68 del Reglamento General de Revisión. El 16 de junio de 2010 resuelve el TEAC y declara la inadmisibilidad, por su incompetencia. Contra esta resolución se interpuso recurso contencioso administrativo ante la Audiencia Nacional, cuyo resultado se desconoce. Constituye un principio jurídico general la prohibición de sacar provecho de la propia torpeza (nemo auditur propriam turpitudinem allegans). Cabe recordar que el art. 68 unificó el tratamiento de situaciones y procedimientos diferenciables, entre la discrepancia en la ejecución que se lleva a cabo y la formulación de una nueva reclamación frente a cuestiones no resueltas y planteadas por el acto de ejecución, tal y como acontecía con el anterior reglamento.

Hasta aquí resulta jurídicamente diáfano que la resolución del TEAR de Cataluña de 30 de octubre de 2007 se ha ejecutado, habiéndose culminado la ejecución que previene el art. 68.1 del Reglamento General de Revisión .

Las actuaciones objeto del recurso que nos ocupa se inician mediante escrito de 3 de mayo de 2011 de la parte recurrente presentado ante el TEAR de Cataluña en el que señala que el incidente de ejecución con numero de referencia 08/16650/2003 no ha sido resuelto en su integridad dado que el TEAC (en su resolución RG 1071-09) ordenó la remisión del expediente al TEAR de Cataluña para que resolviera sobre el mismo; solícita que el TEAR de Cataluña resuelva conforme a lo indicado por el TEAC en su resolución con nº. RG 1071-09. Dando lugar al escrito de información del TEAR poniendo en conocimiento de la recurrente que el incidente de ejecución ya estaba resuelto, resolución del TEAC ante la impugnación de la recurrente y sentencia objeto del presente recurso de casación. Para la obtención o reconocimiento de cualquier derecho es primer presupuesto pedirlo, y pedirlo en forma, valiéndose al efecto de los procedimientos y trámites dispuestos al efecto.

Desde otra perspectiva, pero delimitando su alcance claramente, este Tribunal ha abordado y resuelto un caso similar al que nos ocupa, habiendo recaído sentencia de 19 de diciembre de 2012, rec. Cas. 3255/2011 , y en la que se reconoce plena eficacia a lo resuelto en el incidente de ejecución y por el contrario se le niega virtualidad alguna derivada de la reclamación ante el TEAC en procedimiento ajeno al incidente de ejecución; se pronuncia la sentencia en los siguientes términos:

Sostiene, en síntesis, que reaccionó por dos vías frente a la liquidación del impuesto sobre sociedades de 1997, dictada en ejecución de una resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Valencia. Por un lado, instó una reclamación ante el Tribunal Central, en cuyo seno interesó la suspensión de la liquidación, al tiempo que planteó un incidente de ejecución ante el propio Tribunal Regional. Además, pidió ante la Administración tributaria el aplazamiento de la deuda. Sostiene que, en ambos casos, no se podía dictar la providencia de apremio impugnada, puesto que pendía de resolución tanto la solicitud de suspensión de la ejecutividad de la deuda apremiada, como su aplazamiento.

SEGUNDO .- El primer motivo de casación se centra en la imposibilidad de que se dicte providencia de apremio cuando había sido interpuesta reclamación económico-administrativa contra la liquidación dictada en ejecución de la resolución del órgano de revisión regional, interesándose la suspensión de su ejecutividad. Es cierto que esta Sala ha reconocido en reiteradas ocasiones [baste recordar lo dicho en nuestra sentencia de 16 de enero de 2011 (casación 523/06 FJ 2 º), donde reproducimos el contenido de la dictada de 22 de julio de 2010 (casación 6348/05 )] que, «bajo la vigencia del Real Decreto 1999/1981, si se ha solicitado la suspensión, dada la suspensión temporal y automática de la ejecutividad de los actos administrativo durante la tramitación de la resolución de la suspensión, la Administración no puede iniciar la vía de apremio y, por tanto, [queda] enervada cualquier actuación que [pueda] significar [la] ejecución del acto reclamado».

Sin embargo, las circunstancias del supuesto de hecho aquí enjuiciado no son las mismas que las de los casos contemplados en aquellos pronunciamientos. Debemos tener presente cómo se sucedieron los acontecimientos para poder hacer una correcta valoración de la decisión adoptada por los jueces a quo :

(1) El Tribunal Económico-Administrativo Regional de Valencia, en resolución de 30 de noviembre de 2006, estimó en parte las reclamaciones que «Vilarroig» había dirigido contra la liquidación del impuesto sobre sociedades del ejercicio 1997.

(2) En ejecución de la anterior resolución, la Administración tributaria aprobó el 18 de abril de 2007 una nueva liquidación, pese a que «Vilarroig» la había impugnado en alzada el 13 de enero de 2007 ante el Tribunal Económico-Administrativo Central.

(3) Contra esa nueva liquidación dictada el 18 de abril de 2007, «Vilarroig» decidió iniciar una doble vía de discusión, por considerar que se apartaba de lo acordado, introduciendo cuestiones inéditas: (i) en el propio órgano de revisión regional, como incidente de ejecución, e (ii) instando el 14 de mayo de 2007 una nueva reclamación ante el Tribunal Económico-Administrativo Central. De este modo, en el órgano de revisión central coincidieron dos impugnaciones sobre la misma materia: la alzada contra la resolución del Tribunal Regional ordenando la práctica de nueva liquidación y la reclamación contra esta nueva liquidación, aprobada en ejecución de aquella resolución.

(4) El incidente de ejecución ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Valencia frente a la liquidación de 18 de abril de 2007 fue desestimado el 31 de mayo siguiente, por considerar que los actos de ejecución se ajustaban a la resolución dictada por ese mismo órgano el 30 de noviembre de 2006.

(5) Por su parte, el Tribunal Central, en resolución de 5 de diciembre de 2007, se declaró incompetente para conocer la impugnación contra la liquidación de 18 de abril de 2007, por tratarse de un incidente de ejecución, remitiendo las actuaciones al Tribunal Regional, que rechazó a limine la reclamación que le remitía el Tribunal Central por considerar que era reiteración del anterior incidente, ya desestimado el 31 de mayo de 2007.

(6) En la reclamación que había interpuesto ante el Tribunal Central frente a la liquidación de 18 de abril de 2007, «Vilarroig» interesó el 25 de mayo de 2007 su suspensión, petición que resultó igualmente inadmitida a trámite el 30 de mayo de 2008, toda vez que la reclamación de la que traía causa ya había sido rechazada el 5 de diciembre de 2007.

(7) Por otro lado, «Vilarroig» pidió a la Administración tributaria, en escrito presentado el 5 de mayo de 2007, la suspensión y, con carácter subsidiario, el aplazamiento de la deuda, siendo esta petición denegada el 8 de octubre de 2007, mediante acuerdo notificado el siguiente día 23. «Vilarroig» reclamó contra esta denegación, interesando su suspensión el 5 de diciembre de 2007, solicitud rechazada a limine el 20 de diciembre de 2007.

(8) La providencia de apremio se dictó el 28 de febrero de 2008, notificándose el día 29 de ese mismo mes.

En definitiva, la compañía recurrente pretende que se otorgue eficacia a una solicitud de suspensión dirigida el 25 de mayo de 2007 al Tribunal Económico- Administrativo Central, órgano incompetente para conocer la reclamación instada, cuando ya había impulsado el incidente de ejecución por los mismos hechos ante el Tribunal Regional de Valencia, incidente desestimado pocos días después, el 31 de mayo de 2007. Como se puede apreciar, el supuesto de hecho del que parte el presente recurso es distinto a los analizados en anteriores ocasiones por esta Sala, siendo diverso también el régimen jurídico bajo el que se dictaron las sentencias citadas por la entidad recurrente en su escrito de interposición como representativas de la jurisprudencia que dice infringida.

De entrada, debemos precisar que, a tenor de la fecha en que se dictó el acuerdo de liquidación -18 de abril de 2007-, no era aplicable a la reclamación económico- administrativa, tampoco al incidente de ejecución, el Reglamento aprobado mediante el Real Decreto 391/1996, invocado por la recurrente en su escrito de interposición, sino en que lo fue por el Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo (BOE de 27 de mayo), esto es, el Reglamento General en materia de revisión en vía administrativa, en vigor desde el 27 de junio de 2005, como se desprende de su disposición final única. También las suspensiones instadas se regían por el nuevo régimen jurídico, en virtud de su disposición transitoria tercera . Esta constatación nos lleva directamente a descartar la vulneración de los preceptos citados del derogado Reglamento de revisión, puesto que no eran aplicables al supuesto enjuiciado.

Es cierto que esta Sala se ha pronunciado en reiteradas ocasiones sobre la imposibilidad de que se dicte providencia de apremio cuando está todavía pendiente de resolución la solicitud de suspensión de la deuda tributaria recurrida ante el órgano de revisión; pueden consultarse, entre otras, las sentencias la de 11 de junio de 2009 (casación 4188/03 ) y 18 de junio de 2008 (casación 7135/03 ). Sin embargo, en el actual supuesto no se puede obviar el hecho de que cuando se dicto la providencia de apremio el 28 de febrero de 2008, notificada el día 29 de ese mismo mes, el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Valencia, órgano competente para conocer el incidente instado frente al acuerdo de liquidación dictado el 18 de abril de 2007, ya se había pronunciado, desestimándolo en resolución de 31 de mayo de 2007. El Tribunal Regional llegó a la conclusión de que los actos de ejecución se ajustaban a la resolución dictada por ese mismo órgano el 30 de noviembre de 2006. Es decir, la providencia de apremio se aprobó una vez resuelto y desestimado el incidente de ejecución.

La circunstancia de que simultáneamente se impulsara frente a la misma liquidación una reclamación económico-administrativa ante el Tribunal Central, pidiéndose la suspensión, no desdice la procedencia de la providencia de apremio dictada. Varias razones abonan esta conclusión. En primer lugar porque, como decimos, ya existía una resolución sobre el fondo que resolvía la contienda; en segundo término, porque el propio órgano de revisión central no era competente para resolver la pretensión instada, como así lo confirmó su acuerdo de 5 de diciembre de 2007; finalmente, porque la remisión de las actuaciones al Tribunal Regional de Valencia, a raíz de la inadmisión acordada, nunca dio lugar al inicio de un nuevo procedimiento, siendo directamente rechazadas a limine el 30 de mayo de 2008, por estimarlas reiteración del incidente de ejecución ya resuelto.

No estamos, ni tan siquiera, ante el supuesto contemplado en el artículo 46.4 del Reglamento de 2005, que regula el alcance de la inadmisión de la solicitud de suspensión, puesto que como decimos, cuando la deuda fue apremiada la impugnación contra la liquidación ya había sido resuelta y desestimada por el Tribunal Regional de Valencia

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Sobre la falta de fundamento de los motivos de casación.

Dicho lo anterior, procede centrar el objeto del presente recurso de casación y los actos de los que trae causa. Para ello ayuda el descartar aquellos actos que resultan ajenos al debate que en el presente se dilucida en atención a los actos recurridos.

Pues bien, la resolución de 30 de octubre de 2007 del TEAR de Cataluña fue ejecutada cumplidamente, habiendo terminado y resuelto definitivamente el incidente de ejecución mediante resolución del TEAR de Cataluña de 21 de julio de 2009. Resolución firme e inamovible, contra la que no se presentó impugnación alguna.

La resolución del TEAC de 16 de junio de 2010, que según se dice fue recurrida en vía judicial ante la Audiencia Nacional y por la que se declaraba el TEAC incompetente para entender del incidente de ejecución y por ende inadmisible la reclamación, remitiendo lo actuado al TEAR, órgano competente para resolver el incidente de ejecución, lo cual ya había hecho como ha quedado dicho; obviamente tampoco puede ser objeto del presente recurso, en tanto que la resolución del TEAC se impugnó judicialmente, aunque se ignora su resultado.

La sentencia objeto del presente recurso de casación trae causa de la resolución del TEAC de 5 de noviembre de 2013, que declara inadmisible la reclamación contra escrito dictado por la Secretaría del TEAR contestando al escrito de la parte recurrente de 3 de mayo de 2011 que señalaba que el incidente de ejecución no había sido resuelto en su integridad, considerando la Sala de instancia que estamos ante un acto de trámite cualificado susceptible de reclamación económico administrativa.

Delimitado el objeto del presente recurso de casación procede rechazar la totalidad de los motivos de casación hechos valer por las razones que se pasan a exponer.

El primer motivo de casación, que aunque no señala el apartado del art. 88.1 de la LJCA (antiguo pero aplicable por razones temporales) por el que se formula, de su contenido se infiere, sin duda, que imputa a la sentencia de instancia un error in iudicando , consistente en la infracción de los arts. 237.1 y 239.2 de la LGT y 24 de la CE . La sentencia de instancia resuelve el recurso contencioso administrativo considerando que el escrito del Secretario del TEAR de 14 de junio de 2011 es un acto de trámite cualificado, esta calificación en modo alguno ha sido impugnada por la parte recurrente, es evidente que los arts. 237 y 239 de la LGT se están refiriendo a actos resolutorios, no a meros actos de trámites, menos aún al emanado del Secretario del TEAR que carece de funciones resolutorias de fondo. La resolución del TEAC de 16 de junio de 2010, recurrida en vía judicial, como se ha dicho y cuyo resultado se ignora, que tampoco es objeto del presente, se limita a remitir lo actuado al TEAR para que resuelve el incidente de ejecución, lo que ya había hecho en resolución de 21 de julio de 2009, por lo que en todo caso la infracción de los citados arts. 237.1 y 239.2 de la LGT sería solo predicable de la resolución resolviendo el incidente, pero como se ha indicado esta resolución ni es objeto del presente, además de ser firme e inamovible y desplegar todos los efectos propios de los actos válidos y firmes. Con todo, indicar que el hecho de que en esta resolución no se resolvieran todas las cuestiones que a criterio de la parte recurrente debieron de ser objeto de atención, no se debió más que a la negligencia de la propia parte sin que pueda aprovecharse de su propia torpeza, ni alegar una indefensión en tanto que fue ella misma la que se colocó en dicha situación.

Otro tanto cabe decir de la infracción denunciada del art. 68 del Reglamento General de Revisión . El acto de trámite cualificado no puede infringir la tramitación de un incidente de ejecución que ha sido ya resuelto por resolución firme del TEAR de 21 de julio de 2009. Procede reiterar lo dicho respecto del primer motivo de casación.

El tercer motivo de casación, también con el mismo defecto en su formulación, se articula por infracción del art. 110.2 de la Ley 30/1992 , pues si se simultaneo el incidente de ejecución y la reclamación por entenderse que debía impugnarse cuestiones nuevas, errando en la calificación, debió de despejarse dicho error, deducir su verdadero carácter y por el principio de jerarquía y coordinación, debieron de acumularse ambas impugnaciones y resolverse en consecuencia. Cabe insistir que el escrito del Secretario del TEAR dejando constancia que ya se había resuelto el incidente de ejecución, por su propia naturaleza y carácter no podía infringir el citado artículo 110.2 de la Ley 30/1992 , siendo correcta la sentencia en cuanto que desestima esta alegación, en todo caso el vicio, en la hipótesis que se hubiera producido, sería en las resoluciones resolviendo el incidente de ejecución, que ya hemos dicho que quedó firme y cuya anulación no puede encauzarse a través de una solicitud al TEAR, después de transcurrido casi dos años de aquel, para resolver lo ya resuelto cuando, por demás, la Ley General Tributaria prevé mecanismos para anular los actos firmes en determinados supuestos, y resolviendo la reclamación por el TEAC que la declaró inadmisible y que ya se ha dicho fue objeto de impugnación judicial, cuyo resultado se ignora.

La resolución de 1 de julio de 2009 del TEAR desestimando el incidente de ejecución y declarando la validez de las liquidaciones de 10 de noviembre de 2008, dictadas en ejecución de la resolución del TEAR de 30 de octubre de 2007, es firme, y no puede ser objeto de la impugnación que se ha articulado en los presentes autos, por lo que en todo caso la reformatio in peius que señala la parte recurrente que se ha producido en las citadas liquidaciones y que ha dado lugar al cuarto motivo de casación, por no haber acogido la sentencia de instancia esta alegación, resulta de todo punto extraña y ajena a los actos objeto del presente recurso; siendo evidente que un acto de trámite en modo alguno puede incurrir en reformatio in peius con infracción de los arts. 237.1 de la LGT y 113.3 de la Ley 30/1992 .

El quinto motivo de casación se basa en la infracción de los arts. 66 , 67 y 68 de la LGT , por considerar que se ha producido la prescripción de la acción de liquidar el impuesto sobre sociedades del período comprendido entre el 1 de diciembre de 2000 y 25 de enero de 2001. Procede volver a reiterar lo mantenido en los razonamientos anteriores. No cabe al hilo de solicitar que el TEAR resuelva en un incidente de ejecución todas las cuestiones que por error fueron objeto de reclamación, reabrir plazos y obviar firmezas; ya se ha dicho que la resolución del TEAR de 21 de julio de 2009, dando por buenas las nuevas liquidaciones no fue objeto de recurso ganando firmeza y resultando inamovible, igual ocurrió con la resolución del TEAC de 16 de junio de 2010, declarando la inadmisibilidad de la reclamación en la que entre otras cuestiones planteaba la prescripción en los términos que ahora reitera, pues bien si la parte recurrente consideró incorrecto el proceder del TEAC debió reaccionar contra dicha resolución impugnándola y estando a su resultado, lo que no cabe en modo alguno es dejarla firme y reaccionar contra la misma meses después solicitando que resolvieran en el incidente de ejecución todas las cuestiones, obviando los cauces procedimentales dispuestos al efecto; en este concreto caso, por demás, se hace constar que la resolución del TEAC de 16 de junio de 2010 fue objeto de recurso contencioso administrativo ante la Audiencia Nacional, ya se ha dicho que se ignora su resultado, pero fuera como fuere resulta a todas luces improcedente reproducir un debate mediante el escrito de 3 de mayo de 2011, solicitando al TEAR que resuelva una cuestión que o bien consintió, o bien recurrió ante la Audiencia Nacional, a cuyo resultado, en un sentido u en otro habrá de estarse, lo que en todo caso pone en evidencia el incorrecto cauce elegido y lo ajustado de la respuesta de la Secretaria del TEAR.

Por último, en el motivo sexto de casación se alega la infracción de la doctrina del Tribunal Supremo sobre inexistencia de actos consentidos y firmes, que signifiquen reiteración de un anterior y que impidan entrar a analizar el fondo del asunto. Trae al efecto la parte recurrente dos sentencias del Tribunal Supremo de la Sección Segunda de esta Sala, la de 1 de febrero de 1994 y la de 22 de octubre de 1992, ha de decirse que a pesar de su búsqueda en las colección jurisprudencial de este órgano no se ha logrado encontrar ninguna de las dos; con todo según afirma la parte recurrente trata de dos liquidaciones idénticas referidas a ejercicios distintos, considerando el Tribunal Supremo que la liquidación posterior no era reproducción de la anterior, consentida y firme, aunque su contenido sea el mismo, a nuestro entender y sin más explicaciones nada tiene que ver el caso expuesto y, según parece, resuelto en las referidas sentencias con el caso que nos ocupa. Ya se ha dicho cuál es el objeto del presente recurso, como la parte ha dejado que ganara firmeza la resolución del TEAR de 21 de julio de 2009 y como recurrió ante la Audiencia Nacional la resolución de 16 de junio de 2009 del TEAC, resoluciones estas que son extrañas al debate suscitado, y como se ha indicado respecto de las cuestiones que planteó en la reclamación ante el TEAC, y sobre las que ahora insiste, al recurrir vía judicial esta resolución su cauce para resolverlas es este, en el sentido que hemos indicado en el párrafo anterior.

Sobre las costas.

Al desestimar el recurso, procede que impongamos las costas a la parte recurrente ( art. 139 de la LJCA ), si bien haciendo uso de la potestad que nos otorga el mismo, fijamos en 8.000 euros la cifra máxima de las mismas por todos los conceptos.