STS, 9 de Julio de 2015

Don Aquilino y Doña Consuelo interpusieron recurso contencioso-administrativo núm. 1174/2011 contra la Resolución de 1 de abril de 2011, del Tribunal Económico-Administrativo Regional (TEAR) del Principado de Asturias, que confirmó los Acuerdos de la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de Asturias de la Agencia Tributaria, de 19 de octubre de 2009, por los que, de un lado, se practicaba liquidación definitiva por el concepto Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF) del ejercicio 2004, de la que resultaba una cuota de 0,00 euros, y, de otro, se imponía una sanción de 102.605,06 euros por comisión de una infracción tributaria muy grave consistente en la supuesta emisión de unas facturas que se reputan falsas.

La Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Asturias dictó Sentencia de 30 de diciembre de 2013, desestimando el recurso sobre la base de lo ya resuelto en los recursos 1931/2011 y 1297/2011, y en lo que aquí interesa, por entender que « la sanción no se impone con base a presunciones insuficientes como afirma el recurrente, sino que realiza la regularización admitiendo la validez y eficacia probatoria de los medios de prueba que descubren la voluntariedad de su conducta y pone de manifiesto su culpabilidad y la destrucción de la presunción de inocencia, y excluye el error admisible que conduce a la exoneración de su responsabilidad o aprecia en su conducta la simple negligencia. Desde ese punto de vista, no se trata de un criterio dispar y razonable en la interpretación de las normas aplicables, sino de una conducta intencional que ha determinado que el sujeto pasivo deje de ingresar parte de la deuda tributaria » (FD Cuarto).

Disconforme con la citada Sentencia, mediante escrito registrado el 25 de febrero de 2014, la representación procesal de don Manuel y doña Consuelo interpuso recurso de casación para la unificación de doctrina, con fundamento en que «la sentencia impugnada valida la resolución sancionadora la cuál no hace referencia alguna a las razones por las cuales se considera que la infracción se ha cometido, ni especifica los hechos o circunstancias de los que se infiere que [sus] mandantes han actuado dolosamente, que es la calificación que merece su conducta, según se desprende del acuerdo sancionador» (pág. 7), por lo que considera se infringen los arts. 24.2 y 25 de la Constitución así como la doctrina contenida en la Sentencia del Tribunal Supremo de 6 de junio de 2008 (rec. cas. núm. 146/2004 ).

Por escrito de 14 de octubre de 2014, el Abogado del Estado formulo oposición a dicho recurso, en primer lugar, porque «en la casación para la Unificación de Doctrina no es procedente revisar la valoración de la prueba practicada», y en este caso «[l]a determinación en base a las pruebas de si existe o no culpabilidad es propia por tanto de la Sala de instancia», siendo «un hecho declarado probado por tal Sala de instancia que había facturas giradas que no se correspondían con los servicios prestados»; y en segundo lugar, porque «[l]a sentencia que se aporta como de contraste no reúne los requisitos necesarios de identidad ontológica», por lo que interesa se declare no haber lugar al mismo.

Recibidas las actuaciones, se señaló para votación y fallo el día 8 de julio de 2015, en cuya fecha tuvo lugar el referido acto.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Angel Aguallo Aviles, Magistrado de la Sala

Se impugna mediante este recurso de casación en unificación de doctrina, la Sentencia dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Asturias, de fecha de 30 de diciembre de 2013, desestimatoria del recurso núm. 1174/2011 , instado frente a la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional del Principado de Asturias, de 1 de abril de 2011, que, a su vez, desestimó las reclamaciones núms. NUM000 y su acumulada NUM001 , instadas contra los Acuerdos de 19 de octubre de 2009, de la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de la Agencia Tributaria en Asturias, por los que, por un lado, se practica liquidación definitiva por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF) del ejercicio 2004, arrojando una cuota de 0,00 euros y, por otro, se acuerda la imposición de una sanción por importe de 102.605,06 euros por la comisión de una infracción tributaria muy grave.

Aduce la parte recurrente que «el Acuerdo sancionador pone de manifiesto la culpabilidad de [sus] mandantes y la destrucción de la presunción de inocencia [...], sin una adecuada motivación, la Sentencia recurrida incurre en la infracción de los artículos 24.2 derecho de defensa y presunción de inocencia y 25 de la Constitución , principio de culpabilidad y, en última instancia, resulta contraria a la Sentencia de es[t]a Sala del Tribunal Supremo de fecha 6 de junio de 2008, recaída en el recurso 146/2004 » (pág. 9 del escrito de interposición del recurso).

Planteados de esta manera los términos del debate, debemos señalar que el recurso que nos ocupa, es decir, el recurso de casación para la unificación de doctrina, regulado en la Sección Cuarta del Capítulo III del Título IV, arts. 96 a 99, de la Ley 29/1998, de 13 de julio , reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa (LJCA), se configura como un recurso excepcional y subsidiario respecto del de casación propiamente dicho, que tiene por finalidad corregir interpretaciones jurídicas contrarias al ordenamiento jurídico, pero sólo en cuanto constituyan pronunciamientos contradictorios con los efectuados previamente en otras sentencias específicamente invocadas como de contraste, respecto de los mismos litigantes u otros en idéntica situación y, en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales. « Se trata, con este medio de impugnación, de potenciar la seguridad jurídica a través de la unificación de los criterios interpretativos y aplicativos del ordenamiento, pero no en cualquier circunstancia, conforme ocurre con la modalidad general de la casación -siempre que se den, desde luego, los requisitos de su procedencia-, sino "sólo" cuando la inseguridad derive de las propias contradicciones en que, en presencia de litigantes en la misma situación procesal y en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales, hubieran incurrido las resoluciones judiciales específicamente enfrentadas [...]. No es, pues, esta modalidad casacional una forma de eludir la inimpugnabilidad de sentencias que, aun pudiéndose estimar contrarias a Derecho, no alcancen los límites legalmente establecidos para el acceso al recurso de casación general u ordinario, ni, por ende, una última oportunidad de revisar jurisdiccionalmente sentencias eventualmente no ajustadas al ordenamiento para hacer posible una nueva consideración del caso por ellas decidido. Es, simplemente, un remedio extraordinario arbitrado por el legislador para anular, sí, sentencias ilegales, pero sólo si estuvieran en contradicción con otras de Tribunales homólogos o con otras del Tribunal Supremo específicamente traídas al proceso como opuestas a la que se trate de recurrir » [Sentencia de 15 de julio de 2003 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 10058/1998), FD Tercero].

Esa configuración legal del recurso de casación para la unificación de doctrina determina la exigencia de que en su escrito de formalización se razone y relacione de manera precisa y circunstanciada las identidades que determinan la contradicción alegada y la infracción legal que se imputa a la sentencia ( art. 97 de la LJCA ).

Por ello, como señala la Sentencia de 20 de abril de 2004 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 4/2002), « la contradicción entre las sentencias aportadas para el contraste y la impugnada debe establecerse sobre la existencia de una triple identidad de sujetos, fundamentos y pretensiones. No cabe, en consecuencia, apreciar dicha identidad sobre la base de la doctrina sentada en las mismas sobre supuestos de hecho distintos, entre sujetos diferentes o en aplicación de normas distintas del ordenamiento jurídico.

Si se admitiera la contradicción con esta amplitud, el recurso de casación para la unificación de doctrina no se distinguiría del recurso de casación ordinario por infracción de la jurisprudencia cuando se invocara la contradicción con sentencias del Tribunal Supremo. No se trata de denunciar el quebrantamiento de la doctrina, siquiera reiterada, sentada por el Tribunal de casación, sino de demostrar la contradicción entre dos soluciones jurídicas recaídas en un supuesto idéntico no sólo en los aspectos doctrinales o en la materia considerada, sino también en los sujetos que promovieron la pretensión y en los elementos de hecho y de Derecho que integran el presupuesto y el fundamento de ésta » [FD Noveno; este mismo criterio resulta, entre otras, de la Sentencia de esta Sala de 27 de marzo de 2015 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 177/2014 ), FD Segundo; y de 20 de marzo de 2015 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 2090/2014), FD Segundo].

Sobre el alcance de la exigencia o carga procesal impuesta al recurrente de reflejar en el escrito de interposición la relación precisa y circunstanciada de las referidas identidades se pronuncia la Sentencia de 3 de marzo de 2005 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 2505/2000), señalando que « [c]omo decían muy expresivamente las sentencias de 29 de septiembre de 2003 (recurso núm. 312/2002 ) y 10 de febrero de 2004 (recurso núm. 25/2003 ), no es la primera vez que nuestra Sala ha tenido ocasión de comprobar que quienes hacen uso de este recurso de casación excepcional centran su discurso casi exclusivamente en la demostración de que la doctrina de la sentencia impugnada está en contradicción con las sentencias de contraste y prestan, en cambio, muy escasa e incluso ninguna atención a los requisitos de identidad sustancial entre hechos, fundamentos y pretensiones de una y otra sentencia ( art. 96.1 de la L.J.C.A .).

Y el art. 97.1 dispone imperativamente que el recurso de casación para la unificación de doctrina se interpondrá mediante escrito razonado que deberá contener relación precisa y circunstanciada de las identidades determinantes de la contradicción alegada y la infracción legal que se imputa a la sentencia recurrida. Y es que, precisamente porque esta modalidad de recurso de casación es un recurso contra sentencias no susceptibles de recurso de casación ordinario y cuya cuantía sea superior a tres millones de pesetas (art. 96.3), ha de ponerse particular cuidado en razonar que esos presupuestos efectivamente se dan en el caso que se somete al Tribunal de casación.

Queremos decir con esto que, al conocer de este tipo de recursos, nuestra Sala tiene que empezar por determinar si existe igualdad sustancial entre los hechos, fundamentos y pretensiones (art. 96.1), para lo cual el Letrado de la parte recurrente ha de poner un exquisito cuidado en razonar, de forma "precisa y circunstanciada", que se dan las tres clases de identidades sustanciales que exige ese precepto: en los hechos, en los fundamentos y en las pretensiones. Y esa argumentación demostrativa ha de someterla el Letrado a la Sala en su escrito de interposición del recurso (art. 97.1), sin que basten meras afirmaciones genéricas de que esos presupuestos concurren en el caso. Y es éste Tribunal el que luego, y a la vista de esos razonamientos y de las sentencias de contraste que, testimoniadas con expresión de su firmeza, se acompañen, decidirá si, tal como dice la parte recurrente, se dan esas identidades en cuyo caso pasará a analizar si hay o no contradicción en la doctrina.

En resumen, en el recurso de casación para la unificación de doctrina es tan importante razonar con precisión las identidades cuya concurrencia exigen los arts. 96.1 y 97.1 (presupuestos de admisión) como la identidad de doctrina (cuestión de fondo). Sin la concurrencia de esas identidades sustanciales en los hechos, en los fundamentos y en las pretensiones no hay lugar a entrar a analizar el problema de fondo, o sea, la contradicción de doctrina. Y ésta doble exigencia vincula en primer lugar al Letrado de la parte recurrente, sin que éste Tribunal pueda suplir lo no hecho por aquél, y ello porque el principio de la tutela judicial efectiva protege tanto a la parte que recurre como a la que se opone » [FD Segundo; en idénticos términos, Sentencias de 23 de marzo de 2015 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 3105/2013), FD Segundo; y de 16 de marzo de 2015 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 3132/2013), FD Segundo].

Pues bien, a la luz de la doctrina que acabamos de sintetizar es claro que, tal como acertadamente advierte el Abogado del Estado, no se dan los requisitos que establece el art. 96.1 LJCA , en la medida en que no existe la contradicción alegada por la actora entre la Sentencia impugnada y la que se ofrece como contraste.

El análisis de la Sentencia de 30 de diciembre de 2013 , objeto de recurso, y de la Sentencia de 6 de junio de 2008, dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo , y que se cita como contraste, pone claramente de manifiesto que los hechos y razonamientos jurídicos que fundamentan el fallo en ambas son diferentes y, por tanto, no es posible apreciar la contradicción de doctrinas.

La única cuestión que en el presente asunto se discute es si concurre o no el elemento de la culpabilidad en relación con las facturas calificadas como falsas a los efectos de la sanción tributaria aplicada. A estos efectos, señala la sentencia impugnada en su Fundamento de Derecho Cuarto:

En efecto en las actas e informe emitidos por la Inspección se recogen los elementos que ponen de manifiesto que parte de las facturas giradas no se corresponden con los servicios prestados, lo cual revela la voluntariedad en la comisión de la infracción, y su calificación como muy grave por incumplimiento de las obligaciones de facturación con la finalidad apuntada

.

Si estas consideraciones se comparan con la Sentencia de contraste aportada, se advierte que la circunstancia de que en esta última se estimen las pretensiones del allí recurrente, no supone de manera automática que entre aquélla y la hoy recurrida concurra contradicción, sino que en la citada sentencia la Sala enjuiciadora ha sido persuadida de la disconformidad con el ordenamiento jurídico del las actuaciones inspectoras, resolviendo que « la Sentencia recurrida infringe el ordenamiento jurídico porque aunque, como viene señalando el Tribunal Constitucional, el derecho fundamental a la legalidad sancionadora ( art. 25.1 CE ), en relación con el principio de seguridad jurídica ( art. 9.3 CE ), "exige que cuando la Administración ejerce la potestad sancionadora sea la propia resolución administrativa que pone fin al procedimiento la que, como parte de su fundamentación [la impuesta por los arts. 54.1. a ) y 138.1 de la Ley de régimen jurídico de las Administraciones públicas y del procedimiento administrativo común ], identifique expresamente o, al menos, de forma implícita el fundamento legal de la sanción" ( SSTC 161/2003, de 25 de septiembre, FJ 3 ; y 193/2003, de 27 de octubre , FJ 2), es evidente que la mera cita de los preceptos legales que tipifican la infracción apreciada y establecen la sanción impuesta no es suficiente para garantizar las exigencias que derivan de los derechos a la presunción de inocencia y a la defensa del sancionado»; todo ello merced a la valoración de la prueba que de manera singular e individualizada se había efectuado en aquél recurso, y que permitió a la Sala formarse una convicción sobre el petitum impetrado.

Nótese que el distinto resultado del proceso y consiguientes pronunciamientos judiciales aportados, son fruto de la concreta valoración de la prueba en cada caso y no implican una contradicción de doctrina, pues la diferencia en los pronunciamientos aparece justificada como respuesta a las concretas circunstancias concurrentes en cada supuesto, de manera que tal diferencia no responde a una diversa y contradictoria interpretación de la norma, cuya corrección constituye el fundamento y objeto del recurso de casación para la unificación de doctrina, sino a la específica valoración de las pruebas, que justifica la divergencia en la solución adoptada y que, por lo tanto y como se ha indicado antes, no permite plantear este recurso excepcional y subsidiario, que no puede fundarse en la revisión de la valoración de la prueba efectuada en la instancia, que es a lo que en definitiva conduciría el planteamiento de la recurrente, que no es otro que considerar desvirtuada la presunción de legalidad.

Otro planteamiento supondría introducir una nueva vía de revisión en casación de la valoración de la prueba por la sola discrepancia entre distintos Tribunales, en contra de la jurisprudencia de esta Sala [entre otras, Sentencias de 9 de marzo de 2015 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 3517/2013), FD Cuarto ; y de 23 de febrero de 2015 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 3091/2013), FD Tercero], según la cual la formación de la convicción sobre los hechos en presencia para resolver las cuestiones objeto del debate procesal está atribuida al órgano judicial que, con inmediación, se encuentra en condiciones de examinar los medios probatorios, sin que pueda ser sustituido en tal cometido por este Tribunal de casación, puesto que la errónea valoración probatoria ha sido excluida del recurso de casación en la jurisdicción civil por la Ley 10/1992, de 30 de abril, de Medidas Urgentes de Reforma Procesal, y no ha sido incluida como motivo de casación en el orden contencioso- administrativo, regulado por primera vez en dicha ley. Ello se cohonesta con la naturaleza de la casación como recurso especial, cuya finalidad es la de corregir errores en la interpretación y aplicación del ordenamiento jurídico y no someter a revisión la valoración de la prueba realizada por el Tribunal de instancia. Revisión que sólo puede plantearse en casación en muy limitados casos, declarados taxativamente por la jurisprudencia y que no incluye la sola discrepancia en el resultado valorativo de la prueba de distintos Tribunales.

Las propias características de este recurso de casación hacen inviable su planteamiento como si de un recurso ordinario se tratara, formulando motivos de acuerdo con el art. 88.1 de la LJCA y tratando de eludir la inimpugnabilidad de la sentencia, pues este tipo de recurso sólo viene a corregir las interpretaciones jurídicas de la instancia en cuanto resulten contradictorias con las mantenidas en las sentencias de contraste en la situación de identidad exigida al efecto y no como infracciones del ordenamiento jurídico susceptibles de fundar un motivo de casación de los establecidos en el citado precepto. Por lo que los motivos que así se enuncian en este caso resultan inadmisibles y por lo tanto ni siquiera procede su examen como tales en un recurso de casación para la unificación de doctrina [véanse, entre otras, las Sentencias de 9 de marzo de 2015 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 2131/2013), FD Cuarto ; y de 16 de febrero de 2015 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 2255/2013), FD Tercero].

En atención a los razonamientos expuestos, procede declarar que no ha lugar al recurso de casación para la unificación de doctrina, lo que determina la imposición de las costas a la entidad recurrente en cumplimiento de lo dispuesto en el art. 93.5, en relación con el art. 139, ambos de la LJCA .

La Sala, haciendo uso de la facultad reconocida en el artículo 139.3 de la LJCA , señala 2.000 euros como cuantía máxima a reclamar por la parte recurrida por todos los conceptos.

Por lo expuesto, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del Pueblo español, nos confiere la Constitución