STS, 18 de Septiembre de 2014

La sentencia nos informa del acto recurrido, de los términos en que se plantea la controversia y de las posturas de las partes, al indicar en el Fundamento de Derecho Primero:

"El acto recurrido es la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 19 de octubre de 2010, que desestima el recurso de alzada interpuesto contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Canarias de 29 de septiembre de 2008 de las reclamaciones acumuladas nº 35/4861/06, 35/4862/06 a 35/4867/06 y 35/389/07 a 35/403/07 por el concepto Impuesto General Indirecto Canario, períodos comprendidos en los ejercicios 2002, 2003, 2004 y 2005 siendo la cuantía de 2.005.138,89 euros.

La cuestión a resolver es determinar si procede incluir la obra de construcción del estadio insular de las Palmas de Gran Canarias, en la norma que determina la aplicación del tipo impositivo cero del Impuesto General Indirecto Canario (IGIC).

Ambas partes están de acuerdo en que para aplicar el tipo impositivo, cero, es necesario que dicha obra tenga la calificación de obra de equipamiento comunitario conforme a lo establecido en el artículo 27.1º e) de la Ley 20/1991 de 7 de junio de modificación de los aspectos fiscales de Régimen Económico Fiscal de Canarias. Las partes discrepan en si un estadio insular tiene la calificación de obra de equipamiento comunitario.

La Administración considera que un estadio insular no es un equipamiento comunitario a efectos de determinar la aplicación del tipo impositivo cero del IGIC conforme a lo establecido en la Ley 20/1991 ya que un estadio no encaja en los supuestos de hecho que establece el artículo 27 de la Ley 20/1991 de 7 de junio tanto en la redacción vigente en el ejercicio 2001 como la vigente en el año 2003 que a efectos de ese artículo consideraba entre otros supuestos como equipamiento comunitario los edificios destinados al servicio público y en el año 2003 los edificios públicos de carácter demanial. El TEAC no discute que un estadio es una instalación destinada al servicio público o de carácter demanial, pero considera que no es un edificio sino una edificación conforme a lo dispuesto en el artículo 5.5 de la Ley 20/91 , que considera que tienen la condición de edificaciones por una parte en su apartado a) los edificios "considerando como tales toda construcción permanente separada e independiente, concebida para ser utilizada como vivienda o para servir al desarrollo de una actividad económica" y por otra en su apartado e) "las instalaciones de recreo y deportivas que no sean accesorias de otras edificaciones".

La parte recurrente considera que las obras de construcción del estadio insular deben quedar encuadradas entre las denominadas por la Ley como obras de equipamiento comunitario y considera que la interpretación que hace la Administración es excesivamente literal, pudiendo llegar al absurdo. Considera que una interpretación más racional de la norma debe llevar a la conclusión contraria. Se remite al significado del término edificio en el Diccionario de la RAE y al concepto de edificar de la Ley 38/1999 de 5 de noviembre de Ordenación de la Edificación.

La Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional (Sección Séptima), que tramitó el recurso contencioso-administrativo que la UTE ESTADIO III interpusiera contra la resolución del TEAC, con el número 624/2010, dictó sentencia desestimatoria, de fecha 23 de enero de 2012 .

La UTE ESTADIO III, preparó recurso de casación y, luego de tenerse por preparado, lo interpuso, por medio de escrito presentado en 30 de marzo de 2012, en el que, tras exponer que, por razón de cuantía, tan solo era objeto de impugnación la liquidación de Diciembre de 2003, por importe de 1.145.846,15 €,solicita la anulación de la sentencia impugnada y que la que se dicte se pronuncie de conformidad con los pedimentos de la demanda.

El Abogado del Estado se opuso al recurso de casación, por medio de escrito presentado en 17 de julio de 2012, en el que solicita su desestimación, con imposición de costas a la parte recurrente.

Habiendo sido señalada para la deliberación, votación y fallo la audiencia del diecisiete de septiembre de dos mil catorce, en dicha fecha tuvo lugar al referido acto procesal.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Manuel Martin Timon, Magistrado de la Sala

La sentencia impugnada en casación expone primeramente que la aplicación tipo "0" a las obras de equipamiento comunitario es un beneficio fiscal que debe ser interpretado restrictivamente, según lo dispuesto en el artículo 14 de la Ley 58/2003 , General Tributaria.

Tras ello, señala que el artículo 27.1.e) de la Ley 20/1991, de 7 de junio , de modificación de los aspectos fiscales del Régimen Económico Fiscal de Canarias prevé el tipo "0", en lo que aquí interesa, para "las entregas de obras de equipamiento comunitario, cuando las referidas entregas se efectuen por los promotores de las mismas" y transcribe el contenido de la Sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo, del Tribunal Superior de Justicia de Canarias, de 8 de mayo de 2009 , que lleva a cabo un estudio del tratamiento legislativo del precepto, al exponer, en los Fundamentos de Derecho Segundo a Cuarto, lo siguiente:

"SEGUNDO.- La clara comprensión e interpretación del artículo 27 de la Ley 20/1991 obliga a remontarnos a sus orígenes, puesto que este precepto se ha convertido en el resultado de un aluvión de sucesivas modificaciones normativas, cuyos principios orientadores son fundamentales para comprender el alcance del precepto. Por otro lado, los respectivos devengos de las liquidaciones aquí impugnadas, que no se han producido en una única fecha, hacen aún más necesaria esta faena.

Pues bien, el apartado a) del nº 1 del artículo 27 de la Ley 20/1991, de 7 de junio , de modificación de los aspectos fiscales del Régimen Económico Fiscal de Canarias, disponía en su redacción inicial únicamente lo siguiente: En el Impuesto General Indirecto Canario serán aplicables los siguientes tipos impositivos: Un tipo cero a las siguientes operaciones: Entrega de Viviendas de Protección Oficial de promoción pública o de obras de Equipamiento Comunitario.

La Ley 14/2000, de 29 de diciembre, de Medidas fiscales, administrativas y del orden social, llevó el contenido del anterior apartado a) al e), que quedó redactado de la siguiente manera: "Las entregas de viviendas, calificadas administrativamente como de protección oficial de régimen especial y las entregas de obras de equipamiento comunitario, cuando las referidas entregas se efectúen por los promotores de las mismas. No se comprenderán en este apartado los garajes y anexos a las referidas viviendas que se transmitan independientemente de ellas ni tampoco los locales de negocio.". Además, la propia Ley 14/2000 añadió al núm. 1 del artículo 27 un apartado f ), con el siguiente tenor literal: "Las ejecuciones de obras, con o sin aportación de materiales, consecuencia de contratos directamente formalizados entre el promotor y el contratista, que tengan por objeto la construcción y rehabilitación de las viviendas calificadas administrativamente como de protección oficial de régimen especial o de obras de equipamiento comunitario. (...). A efectos de esta letra y de la anterior, se entenderá por equipamiento comunitario aquel que consiste en: La construcción de edificios destinados al servicio público del Estado, de la Comunidad Autónoma de Canarias, de las Corporaciones locales, de las Entidades gestoras de la Seguridad Social y de los Organismos autónomos dependientes de los mismos.".

Con efectos desde 1 de enero de 2002, el art. 10 de la Ley 24/2001, de 27 de diciembre , de Medidas Fiscales , Administrativas y del Orden Social, modificó nuevamente el art. 27 de la Ley 20/1991, de 7 de junio , cuyo apartado 1, número 1, quedaría redactado de la siguiente forma: "1º. Un tipo cero a las siguientes operaciones: (...) e) Las entregas de viviendas, calificadas administrativamente como de protección oficial de régimen especial y las entregas de obras de equipamiento comunitario, cuando las referidas entregas se efectúen por los promotores de las mismas. (...) f) (...) A los efectos de esta letra y de la anterior, se entenderá por equipamiento comunitario aquel que consiste en: (...) - Los edificios públicos de carácter demanial.".

Un año más tarde sería la Ley 53/2002, de 30 de diciembre, de Medidas Fiscales, Administrativas y del Orden Social, la que modificase otra vez -con efectos desde el 1 de enero de 2003- el art. 27 de la Ley 20/1991, de 7 de junio , dando una nueva redacción al párrafo f) del apartado 1º, que quedó así: "f) Las ejecuciones de obras, con o sin aportación de materiales, consecuencia de contratos directamente formalizados entre el promotor y el contratista, que tengan por objeto la construcción y rehabilitación de las viviendas calificadas administrativamente como de protección oficial de régimen especial, así como la construcción o rehabilitación de obras de equipamiento comunitario. (...) A los efectos de este párrafo y del anterior, se entenderá por equipamiento comunitario aquel que consiste en: Los edificios públicos de carácter demanial.".

Aunque tarde, el legislador cayó en la cuenta de que no existen edificios privados de carácter demanial y así, el artículo 6 del Real Decreto-Ley 2/2008, de 21 de abril , de medidas de impulso a la actividad económica, suprimió de la oración transcrita en último lugar el adjetivo calificativo "públicos".

TERCERO.- Tenemos, pues, en lo que al caso interesa, que a partir de la Ley 14/2000 se consideran obras de equipamiento comunitario las de que tengan por objeto la construcción de edificios destinados al servicio público; expresión que la Ley 24/2001 reemplazó por la de "edificios públicos de carácter demanial", si bien esta mudanza semántica es irrelevante, al menos a nuestros efectos, ya que la nota característica de la demanialidad es precisamente la afección del bien a un servicio público.

CUARTO.- En todo caso, lo que resulta incuestionable a la vista de cuanto llevamos dicho es que la resolución del litigio requiere conocer, primero, la definición de edificio que ofrece la Ley del impuesto, y después, si en esa definición cabe incluir la construcción realizada por la UTE recurrente.

Y para despejar ambas incógnitas debemos detenernos en el artículo 5.5., apartados a ) y e), de la Ley 20/1991 . Según el primero, se consideran edificios "toda construcción permanente, separada e independiente, concebida para ser utilizada como vivienda o para servir al desarrollo de una actividad económica.". Y, a tenor del segundo de los apartados mencionados, no tienen la consideración de edificios, sino de edificaciones, las instalaciones de recreo y deportivas. Cierto que este último precepto añade: "que no sean accesorias de otras edificaciones". Pero no dice que en caso contrario deban ser consideradas como edificios; ni tendrían encaje en la definición de edificio del ap. a), caracterizada por las notas de separación e independencia de las construcciones.

En consecuencia, no es de aplicación al caso el tipo de gravamen cero (curiosa desnaturalización de la auténtica esencia de esta figura tributaria y, por supuesto, del significado gramatical del vocablo "gravamen") del IGIC a que se refiere el artículo 27.1.1º.f) de la Ley 20/1991 , por no tener la construcción realizada por la actora, a efectos del tributo, la consideración de obras de equipamiento comunitario, al no consistir las mismas en un edificio."

Tras ello, trascribe el Fundamento de Derecho Segundo de la Sentencia de la propia Sala de 15 de febrero de 2011 , en el que se dice:

"La aplicación del tipo cero a las obras de equipamiento comunitario constituye un beneficio fiscal que debe ser objeto de una interpretación estricta y limitada. Así el artículo 14 de la Ley 58/2003 establece que "No se admitirá la analogía para extender más allá de sus términos estrictos el ámbito del hecho imponible, de las exenciones y demás beneficios o incentivos fiscales".

En este caso la Administración ha procedido tal como reconoce el recurrente a aplicar la norma tributaria de forma literal. El concepto de "obras de equipamiento comunitario" a efectos de aplicar el tipo cero previsto en el artículo 27.1º e) de la Ley 20/1991 de 7 de junio de modificación de los aspectos fiscales de Régimen Económico Fiscal de Canarias no comprende como pretende el recurrente todas aquellas obras tendencialmente dirigidas al mejor desarrollo de los intereses comunitarios caracterizándose por su naturaleza dotacional ya que dicho artículo establece en el apartado 27.1º f) que "a efectos de esta letra y de la anterior se entenderá por equipamiento comunitario aquel que consiste en....." realizando una enumeración dentro de la cual hace referencia a los edificios destinados al servicio publico y en la redacción vigente a partir del 1 de enero de 2003 a los edificios de carácter demanial pero no incluyendo en ninguna de las dos redacciones las instalaciones deportivas. No se trata de una enumeración indicativa ya que para ello debía haberse incluido una cláusula residual teniendo en cuenta que la finalidad de esa norma es precisamente delimitar el ámbito de ese concepto a efectos de esa Ley. No ha sido la Administración sino la Ley 20/91 la que no considera a los efectos de aplicación de la misma a las instalaciones deportivas como un edificio ya que delimita el concepto de edificio restringiéndolo en la letra a) del artículo 5 apartado 5 de la Ley 20/91 a las construcciones destinadas a vivienda o a una actividad económica. Ciertamente una instalación deportiva puede servir ocasionalmente para realizar una actividad económica pero esa no es la finalidad de un estadio que se construye para la realización de actividades deportivas. Por otra parte no hubiera sido necesario hacer referencia en un apartado específico a las instalaciones deportivas si el legislador hubiera considerado que tienen la condición de edificio a efectos de la Ley 20/91 . El concepto de edificio contenido en el diccionario de la RAE no resulta aplicable ya que hay que aplicar el contenido que da a ese concepto la Ley que fija el beneficio fiscal. Ciertamente en otros ámbitos un estadio puede considerarse una obra de equipamiento comunitario pero para determinar si es aplicable el tipo impositivo cero previsto en la Ley 20/1991 para las obras de equipamiento comunitario debe aplicarse el sentido que a ese término se da en la propia Ley. Por ello lo establecido en esta sentencia no es contradictorio con el contenido de otras sentencias de esta Sala citadas por el recurrente en que se hace referencia al contenido del término de equipamiento comunitario a efectos distintos del supuesto aquí enjuiciado que es determinar si es aplicable el tipo impositivo cero del Impuesto General Indirecto Canario a las obras de construcción de un estadio."

Finalmente (Fundamento de Derecho Tercero), la sentencia extrae la siguiente conclusión que sirve de soporte a la desestimación:

"De todo lo dicho debe llegarse a la conclusión que procede la desestimación del recurso, resumiendo las posturas jurisprudenciales referenciadas:

Primero, para que pueda hablarse de bien de equipamiento comunitario, debe ser un edificio destinados al servicio público, y el estadium que nos ocupa, puede o no estarlo, sin que se haya demostrado que lo esté de forma exclusiva.

Segundo, para poder hablar de un bien destinado a equipamiento comunitario, debe tratarse de un edificio, lo que no sucede en el presente caso, ya que no reúne los requisitos exigidos en el artículo 5.a ) y e) de la Ley 20/1991 : Según el primero, se consideran edificios "toda construcción permanente, separada e independiente, concebida para ser utilizada como vivienda o para servir al desarrollo de una actividad económica.". Y, a tenor del segundo de los apartados mencionados, no tienen la consideración de edificios, sino de edificaciones, las instalaciones de recreo y deportivas.

Es evidente que un estadium, no esta destinado a la vivienda ni al desarrollo de una actividad económica, sino deportiva, como dice la sentencia de la Audiencia Nacional de 15 de febrero de 2011 , aun cuando pueda pretender una actividad de aquella naturaleza.

Tercero, no está incluido dentro de la enumeración de bienes de equipamiento comunitario, que hace el artículo 27.1.f)

A los efectos de este párrafo y del anterior, se entenderá por equipamiento comunitario aquel que consiste en:

Los edificios públicos de carácter demanial.

Las infraestructuras públicas de agua, telecomunicación, ferroviarias, energía eléctrica, alcantarillado, parques, jardines y superficies viales en zonas urbanas.

No se incluyen, en ningún caso, las obras de conservación, mantenimiento, reformas, rehabilitación, ampliación o mejora de dichas infraestructuras.

Las potabilizadoras, desalinizadoras y depuradoras de titularidad pública.

Por lo expuesto, procede desestimar el recurso contencioso interpuesto."

No se aprecian méritos que determinen un especial pronunciamiento sobre costas, conforme a los criterios contenidos en el artículo 139.1 de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contenciosa Administrativa."

El recurso de casación se basa en un solo motivo, en el que se sostiene que la sentencia infringe el artículo 27 de la Ley 20 /1991, por las siguientes razones:

Ante todo, porque, a juicio de la recurrente, según la redacción del precepto, que le parece clara, la construcción de un estadio debiera quedar plenamente encuadrada entre los supuestos de "obras equipamiento comunitario".

En segundo lugar, atendiendo al contexto normativo, expone la recurrente que cabe preguntarse que pretendía el legislador al establecer el tipo "0" para las obras de equipamiento comunitario, a lo que responde que a tenor de la Exposición de Motivos de la Ley 20/1991, el establecimiento del Impuesto General Canario se enmarca en el proceso de racionalización, simplificación y unificación del hasta entonces vigente régimen de imposición indirecta, representada por el Impuesto General del Tráfico de las Empresas y el Arbitrio Insular sobre el Lujo, de tal forma que el establecimiento del tipo "0" respondía a la necesidad de dar respuesta a los supuestos de exención establecidos en el IGTE, entre otros, para las transmisiones de terrenos y ejecuciones de obras, directamente formalizadas entre el promotor y el contratista para el equipamiento comunitario que consista en a) construcción de edificios destinados al servicio público del Estado y sus Organismos autónomos, Entidades territoriales o Corporaciones Locales, iglesias y capillas destinadas al culto y centros docentes; b) creación de parques y jardines públicos y superficies viales en zonas urbanas.

En tercer lugar, entiende la recurrente que la interpretación que la sentencia realiza del artículo 27, en el que se hace referencia a "edificios de carácter demanial", y el 5, que según la tesis del fallo, excluye la obra de construcción de un estadio, por su carácter de "edificación", vacía de contenido el concepto de "equipamiento comunitario".

Continuando por este camino, se opone la recurrente a la diferenciación entre edificación y edificio, pues según el Diccionario de la RAE, edificio es la "construcción fija, hecha con materiales resistentes para habitación humana o para otros usos" y edificación es la "acción y efecto de edificar (hacer un edificio)", aportando una segunda definición, si cabe más acorde al recurso : "edificio o conjunto de edificios".

Finalmente, se invocan Sentencias del Tribunal Supremo en relación con el IGTE, como son las de 24 de julio de 1997 , 17 de septiembre de 1998 y 16 de febrero de 2002 .

El Abogado del Estado, en su escrito de oposición al recurso, argumenta que "el precepto aplicable y a interpretar, es el articulo 27.1.f) de la Ley 20/1991 , en la versión vigente en 2001, en cuya fecha, a efectos de obras de equipamiento comunitario, menciona a los edificios destinados al servicio público. Y luego menciona de forma exhaustiva: las infraestructuras públicas de agua, telecomunicación, ferroviaria, energía , alcantarillado, parques, jardines y superficies viales en zonas urbanas. Y por último, las infraestructuras públicas ferroviarias. En la enumeración no se mencionan los estadios deportivos y estamos en una enumeración de <>.Así por aplicación del artículo 14 del a Ley 58/2003 , sobre la prohibición de la analogía en materia de exenciones y demás beneficios e incentivos fiscales. Y no cabe duda de que la aplicación del tipo 0% es un beneficio fiscal, no procede la interpretación que hace la recurrente, por lo que el motivo no puede prosperar".

Para resolver el problema planteado partimos de que según la Memoria incorporada al expediente administrativo, el proyecto del Estadio insular de Las Palmas consta de los siguientes elementos:

-Campo de futbol

-Pista de atletismo

-Graderío

-Edificio de servicios

-Edificio de palcos de empresa y medios informativos

-Edificio de tribuna

-Cinco pistas de calentamiento

-Dos torres de hormigón

-Cantinas y aseos

Cubierta

-Cerramientos exteriores y accesos de público con taquillas y tornos.

Así las cosas, resulta de aplicación al presente caso la Ley 20/1991, de 7 de junio, que modificó los aspectos fiscales de la Ley 30/1972, de 22 de julio, de Régimen Económico Fiscal de Canarias y que creó el Impuesto General Indirecto Canario, con el fin de racionalizar, simplificar y unificar la imposición indirecta representada por el Impuesto General sobre el Tráfico de las Empresas y el Arbitrio Insular sobre el Lujo, manteniendo las especificidades del Régimen Fiscal tradicional de las islas de forma compatible con la profundización de la integración de Canarias en las políticas de la Comunidad Europea.

El Impuesto General Indirecto Canario recae sobre las importaciones, entregas de bienes, ejecuciones de obra y prestaciones de servicios, gravando los factores de producción incorporados en cada fase del proceso productivo.

Pues bien, dentro del régimen del IGIC, el artículo 27.1.1º, de la Ley 20/1991, de 7 de junio , en la redacción "ratione temporis" aplicable, establece que el tipo de gravamen "0" se aplica a:

"Las ejecuciones de obras, con o sin aportación de materiales, consecuencia de contratos directamente formalizados entre el promotor y el contratista, que tengan por objeto la construcción y rehabilitación de las viviendas calificadas administrativamente como de protección oficial de régimen especial, así como la construcción o rehabilitación de obras de equipamiento comunitario. A los efectos de esta Ley, se consideran de rehabilitación las actuaciones destinadas a la reconstrucción mediante la consolidación y el tratamiento de estructuras, fachadas o cubiertas y otras análogas, siempre que el coste global de estas operaciones exceda del 25 por 100 del precio de adquisición si se hubiese efectuado durante los dos años inmediatamente anteriores o, en otro caso, del verdadero valor que tuviera la edificación o parte de la misma antes de su rehabilitación.

A los efectos de este párrafo y del anterior, se entenderá por equipamiento comunitario aquel que consiste en:

-Los edificios públicos de carácter demanial.

-Las infraestructuras públicas de agua, telecomunicación, ferroviarias, energía eléctrica, alcantarillado, parques, jardines y superficies viales en zonas urbanas.

No se incluyen, en ningún caso, las obras de conservación, mantenimiento, reformas, rehabilitación, ampliación o mejora de dichas infraestructuras.

-Las potabilizadoras, desalinizadoras y depuradoras de titularidad pública."

Por tanto, al margen de las infraestructuras e instalaciones específicas que acaban de mencionarse, para que una obra tenga la calificación de "equipamiento comunitario", han de reunirse dos requisitos:

1. .Que se trate de un edificio público.

2. Que dicho edificio tenga carácter demanial, o lo que es lo mismo, esté destinado al uso o servicio público.

Ahora bien, la construcción de una instalación de uso deportivo, como es el Estadio Insular de Las Palmas no tiene la consideración de ejecución de obra de equipamiento comunitario, en la medida en que tampoco tiene la de edificio, según lo establecido en el artículo 5.5.a) de la Ley 20/1991 .

En efecto, el artículo 5.5 de la Ley 20/1991 establece:

"A los efectos de este impuesto, se considerarán edificaciones las construcciones unidas permanentemente al suelo o a otros inmuebles, efectuadas tanto sobre la superficie como en el subsuelo, que sean susceptibles de utilización autónoma e independiente.

En particular, tendrán la consideración de edificaciones las construcciones que a continuación se relacionan, siempre que estén unidas a un inmueble de una manera fija, de suerte que no puedan separarse de él sin quebranto de la materia ni deterioro del objeto:

1. Los edificios, considerándose como tales toda construcción permanente, separada e independiente, concebida para ser utilizada como vivienda o para servir al desarrollo de una actividad económica.

2. Las instalaciones industriales no habitables, tales como diques, tanques o cargaderos.

3. La plataformas para exploración y explotación de hidrocarburos.

4. Los puertos, aeropuertos y mercados.

5. Las instalaciones de recreo y deportivas que no sean accesorias de otras edificaciones.

6. Los caminos, carreteras, autopistas y demás vías de comunicación terrestres, así como los puentes o viaductos y túneles relativos a las mismas.

7. Las instalaciones fijas de transporte por cable."

Por tanto, para la ley, la relación de edificaciones no se agota con los edificios, pues también tienen dicha consideración las instalaciones antes enumeradas si se cumple el requisito de que "estén unidas a un inmueble de una manera fija, de suerte que no puedan separarse de él sin quebranto de la materia ni deterioro del objeto".

Y como en esa extensión de la calificación de edificaciones -y por tanto con separación de los edificios- figuran "las instalaciones de recreo y deportivas que no sean accesorias a otras edificaciones", es llano que tienen aquella calificación, pero no entran en el de "edificio", por lo que, como se ha indicado, no pueden recibir el tratamiento de "equipamiento comunitario".

La interpretación que acaba de exponerse es la que deriva de la propia Ley que establece el beneficio fiscal y, por tanto, debe anteponerse a cualquiera otra que deriva del sentido jurídico, técnico o usual, según previene el artículo 12.2 de la Ley 58/2003 , General Tributaria, a lo que debe añadirse que en esta materia se impone una interpretación restrictiva, con prohibición de la analogía ( artículo 14 de la Ley 58/2003 ).

Lo argumentado hasta aquí conduce a la desestimación del único motivo y con ello del recurso de casación, lo que debe hacerse con imposición de costas a la parte recurrente, si bien que la Sala, haciendo uso de la facultad prevista en el artículo 139.3 de la L.J.C.A . limita los derechos de la Administración recurrida por este concepto, a la cantidad máxima de 8.000 euros.

Por lo expuesto, en nombre de su Majestad el Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución,