STS, 9 de Abril de 2014

La Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, con fecha 29 de septiembre de 2011, y en el recurso antes referenciado, dictó sentencia con la siguiente parte dispositiva: " Que desestimando el Recurso Contencioso-Administrativo formulado por el Procurador D. Luis Fernando Granados Bravo, en nombre y representación de la entidad PROMOCIONES GUELL, C.P., S.L., contra la resolución de fecha 11 de septiembre de 2008, dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Central, debemos declarar y declaramos que dicha resolución es conforme a Derecho; sin hacer mención especial en cuanto a las costas. ".

Contra la anterior sentencia, por el Procurador D. Luis Fernando Granados Bravo, en nombre y representación de la entidad PROMOCIONES GUELL, C.P., S.L., se interpone Recurso de Casación en base a los siguientes motivos: "Primero.- Al amparo del apartado c) del artículo 88.1 de la LJCA , al haberse quebrantado las formas esenciales del juicio por infracción de las normas reguladoras de la sentencia, concretamente la exigencia de motivación de las sentencias, regulada en los artículos 218.2 de la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil , aplicable supletoriamente en virtud de la Disposición Final Primera de la LJCA y 120.3 de la Constitución Española , en consonancia con el derecho de tutela judicial efectiva y la interdicción de la arbitrariedad de los poderes públicos establecidos en los artículos 9.3 y 24 de la Constitución Española . Segundo.- Al amparo del apartado d) del artículo 88.1 de la LJCA . Infracción de las normas del ordenamiento jurídico y de la jurisprudencia aplicables para resolver las cuestiones objeto de debate y que tienen una relación directa con el fondo del asunto.". Termina suplicando de la Sala se case y anule la sentencia recurrida.

Acordado señalar día para el fallo en la presente casación cuando por turno correspondiera, fue fijado a tal fin el día 2 de abril de 2014, en cuya fecha tuvo lugar.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Manuel Vicente Garzon Herrero, Magistrado de la Sala

ANTECEDENTES

Se impugna, mediante este Recurso de Casación, interpuesto por el Procurador D. Luis Fernando Granados Bravo, actuando en nombre y representación de la entidad PROMOCIONES GÜELL, C.P., S.L. , la sentencia de 29 de septiembre de 2011, de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, por la que se desestimó el Recurso Contencioso-Administrativo número 425/2008 de los que se encontraban pendientes ante dicho órgano jurisdiccional.

El citado recurso había sido iniciado por quien hoy es recurrente en casación contra la resolución de fecha 11 de septiembre de 2008, dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Central, que confirma el acuerdo de liquidación y sanción de fechas 24 de enero de 2007, del Jefe de la Delegación Especial de la AEAT de Cataluña, relativo al Impuesto de Sociedades, ejercicio 2003, por importes de 776.269,29 € y 346.290,43 €, respectivamente, según Acta de disconformidad de fecha 15 de noviembre de 2006, en la que se modificaban las bases declaradas al aplicar la Inspección el régimen general del Impuesto sobre Sociedades, en lugar del régimen de sociedades patrimoniales por el que autoliquidó la entidad, al entender que dicha sociedad realizó una actividad inmobiliaria.

La sentencia de instancia desestimó el Recurso Contencioso-Administrativo y no conforme con ella la entidad demandante interpone el Recurso de Casación que decidimos.

FUNDAMENTOS DE LA SENTENCIA DE INSTANCIA

La sentencia desestimó el recurso citado y la pretensión actora de que se la aplicara el régimen de sociedades patrimoniales, por las siguientes razones, sucintamente expuestas:

La Sala considera que, a los efectos fiscales que nos interesa, es decir, aplicación de un régimen fiscal especial, la actividad desarrollada por el sujeto pasivo se ha de contemplar, no fijándonos en operaciones aisladas en el cumplimiento de sus fines sociales, sino de una forma sinóptica.

En este sentido, del relato de hechos expuesto con anterioridad, se aprecia que la entidad recurrente ejerce una actividad de promoción inmobiliaria, que inicia con la compra de un solar cuya finalidad es prepararlo para su urbanización, realizando para ello obras de derribo de edificaciones previas, y finalizando en la promoción inmobiliaria propiamente dicha; como también se desprende de la intencionalidad de la recurrente plasmada en las escrituras públicas de compraventa de los solares, al especificar que el destino de los mismos era el de su demolición con carácter previo al de una nueva promoción urbanística.

La Sala no comparte las alegaciones de la entidad recurrente sobre la afirmación de que el derribo se efectuó siguiendo las directrices de arquitectos con el fin de evitar daños y riesgos por los edificios más dañados, como consta en los documentos aportados, así como para seguridad en la posesión de las fincas, pues si bien ello puede ser cierto, se trata de una circunstancia que no desplaza, a los efectos fiscales cuestionados, el carácter de la actividad económica desarrollada por la entidad, en cuyo ejercicio la adopción de medidas de seguridad para viandantes está contemplada normativamente.

Tampoco se comparte la manifestación de que las fincas adquiridas pertenecían al Plan Especial de Remodelación del Vapor Gorina, conforme al vigente Plan General Municipal de ordenación de Sabadell, obteniendo la licencia para derribar, no para urbanizar, al estar pendiente de su obtención por acuerdo de la Comisión de Urbanismo, pues como hemos declarado con anterioridad, lo definitivo son los actos o actividades contempladas en su conjunto y que acreditan que las operaciones de derribo constituyen una fase previa dentro de la actividad de promoción inmobiliaria

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MOTIVOS DE CASACIÓN

Como primer motivo de casación, planteado por la vía del apartado c) del artículo 88.1 de la LJCA , se alega haberse quebrantado las formas esenciales del juicio por infracción de las normas reguladoras de la sentencia, concretamente la exigencia de motivación de las sentencias, regulada en los artículos 218.2 de la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil , aplicable supletoriamente en virtud de la Disposición Final Primera de la LJCA y 120.3 de la Constitución Española , en consonancia con el derecho de tutela judicial efectiva y la interdicción de la arbitrariedad de los poderes públicos establecidos en los artículos 9.3 y 24 de la Constitución Española .

Como segundo motivo de casación, planteado a tenor del apartado d) del artículo 88.1 de la LJCA , se denuncia la infracción de los artículos 75 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades , en la redacción dada por la Ley 46/2002, que regula el Régimen Especial de las denominadas Sociedades Patrimoniales, 25.2 de la Ley 40/1998, de 9 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y otras Normas Tributarias, en adelante LIRPF, 2, 8 y 9 de la Ley 38/1999, de 5 de noviembre, de Ordenación de la Edificación, 5 y 20.Uno.20° de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido.

Por su parte, frente a dicho recurso el Abogado del Estado presentó escrito en el que interesaba la desestimación del mismo, por las razones que se han expuesto en los Antecedentes.

ANÁLISIS DEL PRIMER MOTIVO DE CASACIÓN

El primer motivo de casación alegado, que denuncia la falta de motivación de la sentencia de instancia, con un resultado claramente desestimatorio, por las razones que se exponen a continuación.

El requisito de motivación de las sentencia es, como dijimos en sentencia de 18 de septiembre de 2009 (rec. cas. núm. 2730/2005 ), un requisito procesal a la vez que una exigencia constitucional - artículos 24.1 y 120.3 de la Constitución -; exigencia que se satisface cuando se expresan las razones que motivan la decisión y esa exposición, precisamente, permite a las partes conocer las bases y motivos sobre los que se asienta el fallo judicial, para poder impugnar sus razones o desvirtuarlas en el oportuno recurso. En definitiva, se trata de impedir que se produzcan las situaciones de indefensión que se darían si se estimase o desestimase una petición sin explicar las razones en que se funda.

A la motivación asimismo invocada se refieren los art. 120 CE , 248.3 de la LOPJ y el art. 218 de la Ley 1/2000 , de 7 de enero). Es preciso que la sentencia contenga los elementos y razones de juicio que permitan conocer cuáles han sido los criterios jurídicos que fundamentan la decisión ( STC 75/2007, de 16 de abril FJ 4 con cita de otras muchas) e incluso se ha reputado como constitucionalmente aceptable desde las exigencias de la motivación del art. 24.1. CE la que tiene lugar por remisión o motivación in aliunde ( SSTC 108/2001, de 23 de abril y 171/2002, de 30 de septiembre ).

El Tribunal Constitucional ha venido señalando que «es preciso ponderar las circunstancias concurrentes en cada caso para determinar si el silencio de la resolución judicial representa una auténtica lesión del art. 24.1 CE o, por el contrario, puede interpretarse razonablemente como una desestimación tácita que satisface las exigencias del derecho a la tutela judicial efectiva» ( SSTC 167/2007, FJ 2 ; 176/2007, de 23 de julio, FJ 2 ; y 29/2008, de 20 de febrero , FJ 2).

La motivación es un elemento sustancial del derecho a la tutela judicial efectiva pues permite, según hemos dicho reiteradamente, y, concretamente en el momento de la sentencia, exteriorizar la fundamentación de la decisión judicial. Las partes obtienen una respuesta fundada en Derecho, que es posible y frecuente que sea contraria a sus intereses pero eso no la vicia radicalmente por falta de apoyo jurídico. En este caso ha ocurrido así. Tampoco se puede exigir una determinada extensión en la motivación, a voluntad de las partes. Es exigible la que permite a las partes el conocer el razonamiento lógico que ha determinado la decisión.

En la sentencia analizada existe expresión de la razón que la sustenta, ampliamente expuesta, aunque no guste a la recurrente.

Se dice que no se atienden las razones de la demanda y se fijan hechos con los que no se está de acuerdo, pero tal situación no implica una falta de respuesta a un caso concreto, pues «la falta de respuesta no debe hacerse equivaler a la falta de respuesta expresa, pues los requisitos constitucionales mínimos de la tutela judicial pueden satisfacerse con una respuesta tácita, que se produce cuando del conjunto de los razonamientos contenidos en la resolución pueda deducirse razonablemente no sólo que el órgano judicial ha valorado la pretensión deducida sino, además, los motivos fundamentadores de la respuesta tácita» ( STC 180/2007, de 10 de septiembre , FJ 2; en el mismo sentido, la STC 138/2007, de 4 de junio , FJ 2) .

En esta línea se ha pronunciado, asimismo, este Tribunal en numerosas sentencias (entre las últimas, la de la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de 9 de octubre de 2008, rec. cas. núm. 2886/2006 , FD Segundo), así como el Tribunal Europeo de Derechos Humanos, entre otras, en las Sentencias de 9 de diciembre de 1994 (asunto Hiro Balani c. España ), §§ 27 y 28 , y de 9 de diciembre de 1994 (asunto Ruiz Torrija c. España ), §§ 29 y 30 (FD Cuarto); en idéntico sentido, entre muchas otras, Sentencias de 29 de octubre de 2009 (rec. cas. núm. 6565/2003), FD Segundo ; de 14 de mayo de 2009 (rec. cas. núm. 1708/2003), FD Tercero ; de 4 de febrero de 2010 (rec. cas. núm. 9740/2004), FD Tercero ; y de 18 de marzo de 2010 , FD Tercero) .

Como explica la sentencia de 29 de octubre de 2012 (rec. cas. 3391/2010 ) al afrontar esta cuestión:

En relación con la motivación de las sentencias, esta Sala ha consolidado como doctrina [véanse por todas las sentencias de 24 de enero de 2011 (casación 485/0 , FJ 2º), 24 de marzo de 2010 (casación 8649/04, FJ 3 º) y 3 de febrero de 2010 (casación 5937/04 , FJ 3º)] la que se resume en los siguientes puntos:

(a) Sólo puede entenderse cumplida cuando se exponen las razones que justifican la resolución, de manera que permita a las partes conocerlas a fin de poder cuestionarlas o desvirtuarlas en el oportuno recurso; se trata de evitar la indefensión que se ocasiona cuando un órgano jurisdiccional deniega o acepta una pretensión sin que se sepa o pueda saber el fundamento de la decisión.

(b) El eventual error en la apreciación de los hechos, en la valoración de la prueba o en la interpretación y aplicación de las normas no tiene la consideración de defecto de motivación, sin perjuicio de que pueda sustentar un motivo de casación por la vía del artículo 88.1.d) de la Ley 29/1998 .

(c) La exigencia constitucional de la motivación de las sentencias, recogida en el articulo 120.3, en relación con el 24.1, de nuestra Norma Fundamental, tiene como designio demostrar el sometimiento del juez o del tribunal sentenciador al imperio de la ley, operando como instrumento de convicción de las partes sobre la justicia y la corrección de la decisión judicial y facilitando su control por los tribunales superiores; se trata, en suma, de una garantía y de un elemento preventivo frente a la arbitrariedad.

(d) Esa exigencia constitucional no demanda un razonamiento judicial exhaustivo y pormenorizado de todos los aspectos y perspectivas que las partes puedan tener de la cuestión a decidir, debiendo considerarse suficientemente motivadas las resoluciones que dan a conocer los criterios jurídicos esenciales que cimientan la decisión, es decir, la ratio decidendi que la ha determinado ( sentencias del Tribunal Constitucional 14/1996 , FJ 2º; 28/1994, FJ 3 º; y 32/1996 , FJ 4º, entre muchas otras). Por consiguiente, no resulta necesario un examen agotador o minucioso de los argumentos de las partes, siendo admisibles las motivaciones por remisión [por todas, sentencia del Tribunal Constitucional 115/1996 , FJ 2º.B)].

En definitiva, la motivación tiene por uno de sus objetivos nucleares evitar todo atisbo de indefensión a quien perjudique la sentencia, facilitándole la crítica de la decisión mediante la clara exposición de las razones que han conducido al fallo y, por ende, el acceso al recurso procedente [ sentencias de 9 de julio de 2009 (casación 1194/06, FJ 3 º) y 25 de junio de 2008 (casación 4505/05 , FJ 3º)].

Se ha de recordar, por último, que una motivación no deja de serlo por escueta, porque esta exigencia constitucional no está necesariamente reñida con la brevedad y la concisión ( sentencias del Tribunal Constitucional 70/1991 , FJ 2º; 154/1995, FJ 3 º; y 26/1997 , FJ 2º)

(FD Segundo).

Pues bien, la sentencia impugnada fija hechos que considera probados (FD Primero y Segundo), afronta la cuestión planteada por la demanda de si la recurrente debe tributar por el régimen de sociedades patrimoniales fijando las normas aplicables y las exigencias tributarias de esa pretensión (FD Tercero), para acabar determinando que «...del relato de hechos expuesto con anterioridad, se aprecia que la entidad recurrente ejerce una actividad de promoción inmobiliaria, que inicia con la compra de un solar cuya finalidad es prepararlo para su urbanización, realizando para ello obras de derribo de edificaciones previas, y finalizando en la promoción inmobiliaria propiamente dicha; como también se desprende de la intencionalidad de la recurrente plasmada en las escrituras públicas de compraventa de los solares, al especificar que el destino de los mismos era el de su demolición con carácter previo al de una nueva promoción urbanística» (FD Quinto), explicando las razones tomadas en consideración y rebatiendo las de la demanda de forma pormenorizada y amplia en los siguientes párrafos de dicho fundamento jurídico.

Por todo ello, estando adecuadamente motivada la sentencia recurrida, procede desestimar el motivo de casación planteado.

ANÁLISIS DEL SEGUNDO MOTIVO DE CASACIÓN

Plantea la recurrente un segundo motivo de casación, en el que pretende que le sea aplicado, en el ejercicio 2003 del Impuesto sobre Sociedades, la regulación del régimen especial de las denominadas Sociedades Patrimoniales, impugnando la sentencia de instancia por desestimar tal pretensión.

Al efecto, el art. 75 1.a) de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades , en la redacción introducida por la Ley 46/2002, de 18 de diciembre, dispone:

1. Tendrán la consideración de sociedades patrimoniales aquellas en las que concurran las circunstancias siguientes:

a) Que más de la mitad de su activo esté constituido por valores o que más de la mitad de su activo no esté afecto a actividades económicas.

Para determinar si existe actividad económica o si un elemento patrimonial se encuentra afecto a la misma, se estará a lo dispuesto en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

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Es el art. 25.2 de la Ley 40/1998, de 9 de diciembre , el que regula los requisitos para considerar existente una actividad económica en el arrendamiento o compraventa de inmuebles, supuesto de autos, estableciendo que:

2. A efectos de lo dispuesto en el apartado anterior, se entenderá que el arrendamiento o compraventa de inmuebles se realiza como actividad económica, únicamente cuando concurran las siguientes circunstancias:

a) Que en el desarrollo de la actividad se cuente, al menos, con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la misma.

b) Que para la ordenación de aquella se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa

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Tanto la sentencia recurrida como la Administración tributaria mantienen que los inmuebles de la recurrente estaban afectos a una actividad económica, la de promoción urbanística, de conformidad a su objeto social, por realizar las obras de demolición de parte de los mismos, dentro de un ejercicio de una actividad de promoción inmobiliaria, pues de los hechos declarados probados se desprende que tal actividad económica dio comienzo con la compra de un solar, con el propósito de adecuarlo para su posterior urbanización, realizando para ello obras de derribo de edificaciones previas, y finalizando en la promoción inmobiliaria propiamente dicha, tal como se evidencia de la lectura de las escrituras públicas de compraventa de los solares, al especificar que el destino de los mismos era el de su demolición con carácter previo al de una nueva promoción urbanística, sin perjuicio de las medidas de seguridad adoptadas.

También consta probado que el paso siguiente fue vender los inmuebles a otra sociedad, con el mismo administrador, con la evidente intención de que fuera quien continuara la promoción urbanística, permitiendo con ello acogerse en el régimen de sociedades patrimoniales, para que una parte de los beneficios tributen a un tipo inferior al previsto para las sociedades en régimen general, lo que fue objeto de regularización inspectora.

En consecuencia, no estamos ante una sociedad patrimonial, pues en el supuesto litigioso realizó actividad económica de promoción urbanística y dispuso de medios para desarrollar su actividad y, por tanto, fue procedente la regularización realizada por la Inspección.

A mayor abundamiento, si lo que pretende la mercantil recurrente es provocar un debate respecto a cuestiones de hecho, con la finalidad de modificarlos a partir de una nueva consideración de la prueba practicada en la instancia, a partir de los elementos documentales aportados en vía administrativa y de las consideraciones del proceso, hay que sentar que éstos son pretensiones vedadas en este Recurso de Casación pues, como dice el Fundamento Jurídico Tercero de la sentencia de 1 de julio de 2010 (Rec. cas. núm. 2973/2005 ) «conforme a reiterada doctrina de este Tribunal, «la formación de la convicción sobre los hechos en presencia para resolver las cuestiones objeto del debate procesal está atribuida al órgano judicial que, con inmediación, se encuentra en condiciones de examinar los medios probatorios», sin que, en principio, salvo supuestos taxativos enumerados por este órgano judicial, «pueda ser sustituido en tal cometido por este Tribunal de casación, puesto que la errónea valoración probatoria ha sido excluida del recurso de casación en la jurisdicción civil por la Ley de Medidas Urgentes de Reforma Procesal, y no ha sido incluida como motivo de casación en el orden contencioso- administrativo, regulado por primera vez en dicha ley»; y ello como consecuencia de la «naturaleza de la casación como recurso especial, cuya finalidad es la de corregir errores en la interpretación y aplicación del ordenamiento jurídico, y no someter a revisión la valoración de la prueba realizada por el tribunal de instancia» [entre muchas otras, sentencias de esta Sala de 25 de marzo de 2002 (rec. núm. 9171/1996), FD Primero ; de 9 de julio de 2007 (rec. núm. 4449/2004), FD Cuarto ; de 14 de marzo de 2008 (rec. cas. núm. 1629/2007), FD Tercero ; de 21 de mayo de 2008 (rec. cas. núm. 8380/2004), FD Cuarto ; de 18 de junio de 2008 (rec. cas. núm. 11399/2004), FD Cuarto ; de 9 de julio de 2008 (rec. cas. núm. 4341/2004 ); y de 8 de octubre de 2008 (rec. cas. núm. 6220/2004 ), FD Cuarto].

También se explica en ese FJ Tercero que «a la luz de nuestra jurisprudencia, no se produce lesión alguna por la mera circunstancia de que en la sentencia impugnada no se hayan hecho referencia expresa a todas y cada una de las pruebas que han sido examinadas y/o tenidas en consideración para decidir. Ciertamente, el art. 218 de la L.E.C ., que cita la recurrente, señala en su apartado 2 que las Sentencias «se motivarán expresando los razonamientos fácticos y jurídicos que conducen a la apreciación y valoración de las pruebas, así como a la aplicación e interpretación del derecho». Pero esta Sala ha advertido ya en numerosas ocasiones que « no es preciso que contengan (las sentencias) una declaración de hechos probados ni que contengan un pronunciamiento expreso sobre todas y cada una de las pruebas practicadas en el proceso, dado que la Sala puede apreciar en conjunto las pruebas practicadas en el proceso y no precisa concretar en qué medio de prueba se ha basado para llegar a la conclusión definitiva que establece, bastando que la sentencia constituya una resolución fundada en derecho razonable y no arbitraria y motivada lógicamente » [ sentencias de 23 de octubre de 2007 (rec. cas. núm. 2529/2003 ), FD Tercero ; en el mismo sentido, entre otras, sentencias de 23 de mayo de 2006 (rec. cas. núm. 69/2001), FD Quinto ; de 16 de octubre de 2008 (rec. cas. núm. 9223/2004), FD Cuarto ; de 25 de junio de 2009 (rec. cas. núm. 1444/2005 ); de 3 de diciembre de 2009 (rec. cas. núm. 949/2004), FD Cuarto ; de 25 de junio de 2009 (rec. cas. núms. 9897/2004 , 11227/2004 , 11240/2004 y 1444/2005 ), FD Cuarto].

Asimismo, tampoco cabe entrar a considera el error en la apreciación de la prueba, que, como dice la mencionada sentencia de 18 de octubre de 2010 (Rec. cas. núm. 2822/2006 ), «ha quedado extramuros de la casación desde que se introdujo en nuestro sistema procesal contencioso-administrativo dicha clase de recurso por la Ley 10/1992, de 30 de abril, de medidas urgentes de reforma procesal (BOE del 5 de mayo), que, significativamente, también lo eliminó de la casación civil con el fin de reforzar su carácter de instrumento para la protección de la norma, alejándolo de cualquier semejanza con una nueva instancia [véase la sentencia de 9 de octubre de 2007 (casación 9079/03 , FJ 5º)]. El artículo 88.1 de la vigente Ley reguladora de esta jurisdicción tampoco lo contempla.

La apreciación de las pruebas llevada a cabo por el Tribunal quo únicamente puede acceder a la casación si, por el cauce de la letra d) del indicado precepto, se denuncia la infracción de los preceptos reguladores de la valoración de pruebas tasadas o que la llevada a cabo resulta contraría a la razón e ilógica, conduciendo a resultados inverosímiles y evidenciando un ejercicio arbitrario del poder jurisdiccional, vulnerador del artículo 9.3 de la Constitución [véanse las sentencias de 17 de noviembre de 2008 (casación 5707/07 , FJ 2º); de 24 de noviembre de 2008 (casación 3394/05 , FJ 1º); 16 de febrero de 2009 (casación 6092/05, FJ 4 º); y 8 de febrero de 2010 (casación 6411/2004 , FJ 4º)]».

Procede, pues, desestimar este motivo y el Recurso de Casación.

COSTAS

En atención a los razonamientos anteriores, procede desestimar el Recurso de Casación interpuesto por la entidad PROMOCIONES GÜELL C.P., S.L., lo que determina la imposición de costas a la mercantil recurrente, en cumplimiento de lo dispuesto en el art. 139 de la LJCA .

La Sala, haciendo uso de la facultad reconocida en el art. 139.3 de dicho texto legal , señala 8.000 euros como cuantía máxima de las referidas costas.

Por lo expuesto, en nombre del Rey y por la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución