STS, 19 de Junio de 2012

En el proceso contencioso administrativo antes referido, la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional (Sección Segunda) dictó sentencia estimando en parte el recurso interpuesto por la Entidad GRUP JUBUS, S.L., contra la Resolución del TEAC, de fecha 14 de julio de 2005, que desestimó la reclamación económico-administrativa interpuesta contra Acuerdo de Liquidación y Acuerdo Sancionador de la Inspección Regional de la Delegación de Tarragona de la AEAT, de fecha 17 de julio de 2003, relativa al Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 1998 y 1999, por importes de 407.984,70 euros y 45.291,56 euros respectivamente.

Notificada esta sentencia a las partes, por la Entidad recurrente se presentó escrito preparando recurso de casación, el cual fue tenido por preparado en providencia de la Sala de instancia de fecha 4 de febrero de 2009, al tiempo que ordenó remitir las actuaciones al Tribunal Supremo, previo emplazamiento de los litigantes.

Emplazadas las partes, la recurrente (GRUP JUBUS, S.L.) compareció en tiempo y forma ante este Tribunal Supremo, y formuló en fecha 8 de marzo de 2009, el escrito de interposición del recurso de casación, en el cual expuso los siguientes motivos de casación:

1) Al amparo de lo preceptuado en el nº 1, letra d) del art. 88 de la Ley Jurisdiccional , por infracción de las normas del ordenamiento jurídico, infracción del art. 184 de la Ley de Sociedades Anónimas (aprobado por RDL 1564/1989, de 22 de diciembre), por el que se regula la adscripción de los elementos patrimoniales en el activo, así como el RD 1643/1990, de 20 de diciembre, por el que se aprueba el Plan General de Contabilidad y la Orden del Ministerio de Economía y hacienda, de 28 de diciembre de 1994, por la que se aprueban las normas de adaptación del Plan General de Contabilidad a las empresas inmobiliarias, inaplicando con ello los arts. 15.11 , 21 y 127 de la LIS .

2) Al amparo de lo preceptuado en el nº 1, letra d) del art. 88 de la Ley Jurisdiccional , por infracción de las normas del ordenamiento jurídico, infracción del art. 19.4 LIS , relativo a las operaciones con precio aplazado y cuya aplicación se solicitó con carácter subsidiario y para el supuesto en que la AN no estimase que la transmisión del inmueble era una transmisión del inmueble era una transmisión de inmovilizado, al considerar la sentencia recurrida que tal aplicación resultaba improcedente en el momento procesal, así como que conllevaría efectos jurídicos más allá de los períodos liquidados.

3) Al amparo de lo preceptuado en el nº 1, letra d) del art. 88 de la Ley Jurisdiccional , por infracción de las normas del ordenamiento jurídico, infracción del art. 24 CE , y de la jurisprudencia del TS sobre la calificación de los elementos patrimoniales como inmovilizado material.

4) Al amparo de lo preceptuado en el nº 1, letra c) del art. 88 de la Ley Jurisdiccional , por quebrantamiento de las formas esenciales del juicio por infracción de las normas reguladoras de la sentencia, concretamente el art. 24.1 CE y el art. 33 LJCA , al haber incurrido el Tribunal de instancia en incongruencia en los FD 4º y 5º.

5) Al amparo de lo preceptuado en el nº 1, letra c) del art. 88 de la Ley Jurisdiccional , por quebrantamiento de las formas esenciales del juicio por infracción de las normas reguladoras de la sentencia, concretamente el art. 24.1 CE y el art. 33 LJCA , al haber incurrido el Tribunal de instancia en incongruencia al no motivar suficientemente por qué dicta una sentencia en la que se califica un determinado bien como "existencia", prescindiendo de las referencias jurisprudenciales mencionadas en el escrito de demanda, de la realidad documental obrante en el expediente y careciendo de soporte probatorio la argumentación contenida en la sentencia de instancia.

6) Al amparo de lo preceptuado en el nº 1, letra c) del art. 88 de la Ley Jurisdiccional , por quebrantamiento de las formas esenciales del juicio por infracción de las normas reguladoras de la sentencia, concretamente el art. 24.1 CE y el art. 33 LJCA , al haber incurrido el Tribunal de instancia en incongruencia al justificar la inaplicación del art. 19.4 LIS , en base a que ello supondría realizar "la formalización de la declaración del IS de los ejercicios afectados", sin enjuiciar si la Inspección Financiera y Tributaria actuó correctamente al no haber regularizado las autoliquidaciones del IS de los ejercicios afectados sobre la base del citado precepto legal.

Terminando por suplicar dicte sentencia por la que acuerde de conformidad con las peticiones de la parte recurrente:

- Declarar, al amparo del art. 88.1 d) de la Ley Jurisdiccional , la siguiente infracción de nuestro ordenamiento jurídico:

Vulneración del art. 184 LSA y de los arts. 15.11 , 21 y 127 LIS , y en su virtud anular la sentencia recurrida, declarando el cumplimiento de los requisitos establecidos en el los citados preceptos relativos a la exención por reinversión de beneficios derivados de la transmisión de elementos del inmovilizado, o en su defecto, del diferimiento por reinversión de tales beneficios, conforme a la calificación que recibirían los elementos transmitidos por la recurrente.

- Declarar, al amparo del art. 88.1 d) de la Ley Jurisdiccional , la siguiente infracción de nuestro ordenamiento jurídico:

Vulneración del art. 19.4 LIS , relativo a las operaciones con precio aplazado y en su virtud anular la sentencia recurrida, declarando el cumplimiento de los requisitos establecidos para la aplicación de tal criterio en el momento en que fue efectuada la regularización tributaria origen del presente recurso, según fue solicitado debidamente ante la Inspección Financiera y Tributaria.

- Declarar, al amparo del art. 88.1 c) de la Ley Jurisdiccional , la infracción del art. 33 LJCA y de la jurisprudencia de esta Sala, en su virtud declarar los defectos de incongruencia omisiva en que incurre la sentencia impugnada.

- Declarar, al amparo del art. 88.1 d) de la Ley Jurisdiccional , la siguiente infracción del art. 24 CE y de la jurisprudencia del TS sobre apreciación de la prueba por parte del Tribunal de Instancia, declarando con ello la incongruencia e incoherencia en que incurre el Tribunal de Instancia cuya sentencia es objeto del presente recurso.

Por providencia de la Sala, de fecha 30 de septiembre de 2009, se acordó dar traslado a las partes sobre la posible inadmisión del recurso, al estar exceptuada del recurso de casación la resolución judicial impugnada por haber recaído en un asunto cuya cuantía no excede de 150.000 euros en lo que a la liquidación por el IS, ejercicio 1998, se refiere, pues según consta en el expediente administrativo, la cuota comprobada dejada de ingresar por dicho tributo y periodo asciende a 124.759,20 euros. Por tanto, no excede del umbral cuantitativo fijado por la Ley para acceder al mencionado recurso ( artículos 86.2.b ), 42.1 a ) y 41.1 y 3 de la LJCA , así como doctrina reiterada de este Tribunal, por todos, autos de 22 de enero de 2009, recurso número 184/2008, y de 26 de febrero de 2009, recurso número 402/2008). Siendo evacuado el trámite conferido por las partes mediante escritos de fechas 22 y 30 de octubre de 2009 respectivamente, en los que manifestaron lo que a su derecho convino.

Por Auto de la Sala, de fecha 14 de enero de 2010 , se acordó admitir a trámite el recurso de casación en relación con la liquidación correspondiente al ejercicio de 1999, y la inadmisión del mismo con relación a la liquidación correspondiente al ejercicio de 1998.

Por providencia de 11 de marzo de 2010, se ordenó entregar copia del escrito de formalización del recurso a la parte comparecida como recurrida (ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO), a fin de que en el plazo de treinta días pudieran oponerse al mismo, lo que hizo mediante escrito de fecha 28 de abril de 2010, en el que expuso los razonamientos que creyó oportuno solicitó se dicte sentencia desestimando el recurso.

Por providencia de fecha 9 de abril de 2012, se señaló para la votación y fallo de este recurso de casación el día 13 de junio siguiente, en que tuvo lugar.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Oscar Gonzalez Gonzalez, Magistrado de la Sala

Es objeto de esta casación la sentencia dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, en virtud de la cual se estimó en parte el recurso interpuesto por la entidad GRUP JUBUS S.L. contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central que confirmó los acuerdos de liquidación y sanción dictados por el Jefe de la Inspección Regional de Tarragona de la AEAT por el concepto de Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 1998 y 1999, por importes de 407.984,70 y 45.291,56 euros respectivamente. El Tribunal de instancia declaró nula la sanción, pero desestimó el resto de las pretensiones de la demanda.

La controversia gira en torno a si a los beneficios obtenidos en la operación consistente en la permuta de unos terrenos calificados en la contabilidad de la recurrente como inmovilizado a cambio de unos inmuebles construidos sobre dichos terrenos, le es de aplicación la exención por reinversión de las rentas obtenidas en las transmisiones onerosas prevista en el art. 127 de LIS , y, en su defecto, de la aplicación del régimen de diferimiento por reinversión de beneficios extraordinarios del art. 21 LIS , así como los ajustes por corrección monetaria previstos en el art. 15.11 del mismo texto legal . Mientras que la recurrente entiende que es aplicable dicho beneficio, habida cuenta que el terreno inicialmente fue adquirido por ella como empresa inmobiliaria cuya actividad principal consistía en el arrendamiento de inmuebles, por lo que el bien formaba parte de su inmovilizado material desde que se adquirió (1964), la sentencia recurrida considera no aplicable el beneficio al dar a dicho terreno la consideración de existencias.

El Tribunal de instancia, en sus Fundamentos Jurídicos Segundo, Tercero y Cuarto, describe el campo normativo en que el litigio se mueve. En ellos expresó que:

"Las normas de adaptación del Plan General de Contabilidad a las empresas inmobiliarias de 1994, aprobadas por Orden del Ministerio de Economía y Hacienda de 28 de diciembre de 1994 , son de aplicación obligatoria a todas las empresas que realicen la actividad indicada, en lo relativo a: principios contables, elaboración de cuentas anuales, y normas de valoración, para los ejercicios que se inicien con posterioridad a 31 de diciembre de 1994.

Las invocadas Normas de adaptación, derogan la Orden del Ministerio de Hacienda de 1 de julio de 1980, por la que se aprueban las normas de adaptación del Plan General de Contabilidad de 1973 a las empresas inmobiliarias, que hasta su derogación, con carácter transitorio, han sido aplicables en la medida en que no se opusiesen a lo establecido por el citado Plan General de Contabilidad de 1990.

Por lo que al presente expediente se refiere, hay que destacar las siguientes peculiaridades de las Normas de adaptación del Plan General a las empresas inmobiliarias de "1994 A)A_1/El Grupo 3, "Existencias'' , recoge las existencias propias de la actividad inmobiliaria, como son edificios, terrenos, solares y promociones en curso, todos ellos destinados a su venta. Cuando la empresa decida que tales bienes tengan como destino el arrendamiento o el uso propio, se incorporarán al Grupo 2, "Inmovilizado", a través del subgrupo 73, "Trabajos realizados por la empresa", al precio de adquisición o coste de producción, y ser dados de baja en el grupo de existencias; si por el contrario decide que terrenos, solares y edificaciones contabilizados como inmovilizado, siempre que no hayan estado en explotación, se incorporen a existencias, lo hará a través de la cuenta 609, "Transferencias de inmovilizado a existencias" . A-2/ El Subgrupo 33, "Edificios en construcción", recoge aquellos edificios que se encuentren en fase de construcción al cierre del ejercicio. Las cuentas 330/339 figurarán en el activo del balance, y solamente funcionarán con motivo del cierre del ejercicio. Se abonarán al cierre del ejercicio, por el importe del inventario de existencias finales, con cargo a la cuenta 710 ["Variación de existencias de promociones en curso"]; se cargarán por el importe del inventario de existencia de final del ejercicio que se cierra, con abono a la cuenta 710. A-3/ El subgrupo 35, "Edificios construidos", recoge las existencias construidas a través de terceros y destinados a su comercialización en forma de ventas. Las cuentas 350/359, figurarán en el activo del balance, y su movimiento es análogo al señalado para las cuentas 330/359. B) El Subgrupo 49, "Provisiones por operaciones de tráfico", recoge una serie de provisiones específicas para representar los riesgos concretos derivados de la propia actividad como consecuencia de operaciones que no pueden considerarse como finalizadas. Dentro del citado Subgrupo 49, se regulan las provisiones siguiente: B-1/ Cta. 496, "Provisión para evicción y saneamiento", destinada a cubrir los gastos futuros derivados de las obligaciones- de evicción y saneamiento de los inmuebles vendidos y arrendados; B-2/ Cta. 497, "Provisión para terminación de promociones", que recoge los gastos futuros estimados necesarios para concluir el inmueble, cuya venta ha sido contabilizada de acuerdo con el criterio establecido en las invocadas normas de adaptación; B-3/ Cta. 498, "Provisión para pérdidas en promociones", que cubren pérdidas estimadas en promociones en curso. A todas estas provisiones nos referiremos ampliamente en Fundamentos de Derecho posteriores. C) La cuenta 437, "anticipo de Clientes", recoge entre otros, los anticipo s recibidos de clientes cuando se perciben a cuenta de ventas futuras de inmuebles. D) La cuenta 404, "Contratistas", recoge las deudas por obras y trabajos ejecutados por contratistas. Se abonará, a la vista de la certificación, por la recepción a "conformidad" de las obras y trabajos de los contratistas, con cargo, generalmente, a la cuenta 606, "Certificaciones de obra y gastos de promociones en curso" [cuenta que se carga por el importe de las obras y servicios que, realizados por terceros formen parte del coste de las promociones]. E) La Quinta Parte de las Normas de adaptación del Plan General de Contabilidad a las empresas inmobiliarias de 1994, se dedica a la regulación de las "Normas de Valoración ", debiendo destacarse, por lo que al presente expediente afecta las siguientes: E-l Norma 133, sobre "Existencias ". E2/ Norma de Valoración 18|, sobre "Ventas y otros ingresos", según la cual sólo es admisible la contabilización de las ventas como ingresos cuando el inmueble está en condiciones de entrega material a los clientes [en los mismos términos se había pronunciado el Instituto de Contabilidad y Auditoria de Cuentas en la Consulta número I del BOICAC número 15, de diciembre de 1993].

TERCERO: Por otra parte, el art. 127, de la Ley 43/1995 , del Impuesto sobre Sociedades , dispone: "En el período impositivo en que se cumplan las condiciones del artículo 122 de esta Ley , no se integrarán en la base imponible las rentas obtenidas, una vez corregidas en el importe de la depreciación monetaria, en la transmisión onerosa de elementos del inmovilizado material, afectos a explotaciones económicas , siempre que el importe de las citadas rentas no supere 50 millones de pesetas y se reinvierta el importe total de la transmisión en otros elementos del inmovilizado material, afectos a explotaciones económicas, dentro del plazo a que se refiere el artículo 21.1 de esta Ley ".

En este sentido, el art. 21.1 , de esta Ley , de rúbrica "Reinversión de beneficios extraordinarios" , establece: "1. No se integrarán en la base imponible las rentas obtenidas, una vez corregidas en el importe de la depreciación monetaria, en la transmisión onerosa de elementos patrimoniales del inmovilizado, material o inmaterial , y de valores representativos de la participación en el capital o en fondos propios de toda clase de entidades que otorguen una participación no inferior al 5 por 100 sobre el capital social de las mismas y que se hubieren poseído, al menos, con un año de antelación, siempre que el importe de las citadas transmisiones se reinvierta en cualquiera de los elementos patrimoniales antes mencionados, dentro del plazo comprendido entre el año anterior a la fecha de la entrega o puesta a disposición del elemento patrimonial y los tres años posteriores.

La reinversión se entenderá efectuada en la fecha en que se produzca la puesta a disposición de los elementos patrimoniales en que se materialice."

Paralelamente, el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades de 1997 , en su art. 31 , en relación con la reinversión de los beneficios extraordinarios, dispone: "1. No se integrarán en la base imponible, a condición de reinversión del importe de la transmisión, las rentas obtenidas en la transmisión onerosa de los siguientes elementos patrimoniales:

a) Los pertenecientes al inmovilizado material.

b) Los pertenecientes al inmovilizado inmaterial.

c) Valores representativos de la participación en el capital o en fondos propios de toda clase de entidades que otorguen una participación no inferior al 5 por 100 sobre el capital social de las mismas y que se hubieran poseído, al menos, con un año de antelación a la fecha de transmisión.

No se entenderán comprendidos en la presente letra los valores representativos de la participación en fondos de inversión ni aquellos otros que no otorguen una participación sobre el capital social.

A los efectos de calcular el tiempo de posesión, se entenderá que los valores transmitidos han sido los más antiguos.

2. Tratándose de elementos patrimoniales a los que se refieren los párrafos a) y b) del apartado anterior, la renta obtenida se corregirá, previamente, en el importe de la depreciación monetaria, de acuerdo con lo previsto en el apartado 11 del artículo 15 de la Ley del Impuesto ."

De la lectura de estos preceptos se desprende que, para gozar de la tributación diferida del impuesto por "reinversión" que, la "transmisión onerosa" se refiera a "elementos del inmovilizado material" , afectos a explotaciones económicas, no a "existencias".

CUARTO: El art. 76, del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades de 1982 , definía el concepto de "existencias" , declarando que : "se considerarán existencias los bienes muebles e inmuebles adquiridos por la Empresa con la finalidad de incorporarlos a los bienes producidos o de destinarlos a la venta sin transformación."

El Plan General de Contabilidad , como "mercaderías, materias primas, otros aprovisionamientos, productos en curso, productos semiterminados, productos terminados y subproductos, residuos y materiales recuperados".

El Plan Sectorial para entidades inmobiliarias , lo hace con referencia a las inmovilizaciones materiales y materiales en curso, al decir: "ya que en las empresas inmobiliarias pueden existir inmuebles destinados al arrendamiento o al uso propio que deberán figurar separadamente en el modelo de balance normal en las partidas del inmovilizado" y "las existencias propias del sector, que en este caso son edificios, terrenos, solares y promociones en curso"; aclarando que "independientemente de que en la empresa inmobiliaria las existencias están constituidas por elementos cuya permanencia en la empresa puede ser superior al año, la clasificación entre inmovilizado y existencia (activo fijo y circulante) para determinados elementos de la empresa, vendrá determinada por la función que cumplan en relación con su participación en el proceso productivo. Por lo que un elemento inmobiliario pertenecerá al grupo de existencias si está destinado a transformarse en disponibilidad financiera mediante su venta como actividad ordinaria de la empresa, y un elemento pertenecerá al grupo inmovilizado si se encuentra vinculado a la empresa de manera permanente.", que es como se define, a su vez, el "inmovilizado" en el Plan General de Contabilidad.

El art. 189, de la Ley de Sociedades Anónimas , dispone que "la adscripción de los elementos del patrimonio al activo inmovilizado o al circulante se determinará en función de la afectación de dichos elementos", de forma que "el activo inmovilizado comprenderá los elementos del patrimonio destinados a servir de forma duradera en la actividad de la sociedad."

Este es el bloque normativo que es aplicable al presente caso.

Pues bien, de lo actuado en el expediente administrativo se desprende que, los bienes permutados nunca fueron objeto de explotación, conforme a la actividad declarada por la entidad, estando acreditado que no fueron usados o destinados al arrendamiento o al uso propio, sino que, por el contrario, fueron objeto de permuta por otros inmuebles; operación distinta a la del arrendamiento.

Este criterio coincide con el criterio mantenido por la Dirección General de Tributos, en consulta de 21/07/1998, al señalar que en la medida en que la enajenación de unos bienes, (y la permuta es una enajenación a la que le son aplicables las normas de la venta, conforme a lo establecido en el art. 1.541 del Código Civil ) constituye una práctica habitual en el sector, de tal manera que están destinados finalmente a la venta como una parte de la actividad, deberán considerarse como "existencias".

En aplicación de esta normativa se concluyó en la sentencia recurrida que:

"la Sala considera que dichos bienes al ser destinados, como así fue, a su transmisión, han de considerarse, conforme a las definiciones antes reseñadas, como "existencias" y no parte del "inmovilizado material"; por lo que se ha de confirmar la regularización practicada por la Inspección, al tratarse de un elemento patrimonial dirigido a la enajenación y no al arrendamiento o al uso propio que sería lo característico del Inmovilizado material".

Contra esta sentencia se ha interpuesto la presente casación con base en los motivos que han quedado transcritos en los antecedentes. Por auto de esta Sala de 14 de enero de 2010 el recurso solo se admitió respecto de la liquidación del ejercicio 1999, por lo que los efectos de esta sentencia deben quedar limitados a dicho ejercicio.

Deben rechazarse los motivos cuarto, quinto y sexto que se formulan al amparo de la letra c) del artículo 88.1 de la Ley Jurisdiccional .

Respecto a la incongruencia que se denuncia por no entrarse en la sentencia recurrida a valorar el dictamen que se aportó por la recurrente, hay que señalar que la valoración de los elementos de prueba así como la apreciación de los aportados es función propia del Tribunal de instancia sin que pueda en esta casación rectificarse salvo casos excepcionales que aquí no se dan. Si dicho órgano judicial ha considerado que de la conjunción de los preceptos invocados se deriva la no aplicación de la excepción, sin necesidad de otros elementos fácticos, su apreciación, sea acertada o desacertada, no incurre en incongruencia si no valora la prueba, pues esta le es innecesaria para las conclusiones que obtiene.

En relación con la no aplicación del artículo 19.4 de LIS , el motivo sexto lo que está denunciando es una infracción material, por inaplicación, lo que no puede sustanciarse como quebrantamiento de las normas reguladoras de la sentencia, a que se refiere el art. 88.1.c) de la Ley Jurisdiccional , sino como infracción de normas jurídicas del apartado d), por lo que ha de considerarse que el motivo ha sido mal formulado y declararse su inadmisión.

En su primer motivo de casación la recurrente considera infringida las normas contables por las que debe atenderse al destino de los bienes para su adscripción al activo y del art. 184 de la Ley de Sociedades Anónimas .

En su tercer motivo de casación invoca infracción de la jurisprudencia sobre la calificación de los elementos patrimoniales como inmovilizado material.

Esta Sala debe señalar que para gozar de la exención a que se refiere el presente litigio es necesario la concurrencia de los siguientes requisitos: 1º que se trate de la transmisión de elementos materiales del activo fijo de la empresa, 2º que estén afectos y sean necesarios para el ejercicio de la actividad empresarial, 3º que se reinvierta el total del importe de la enajenación, y 4º que el importe de la reinversión se efectúe en elementos de la misma naturaleza y destino.

La determinación de la concurrencia de estos requisitos, aunque puede derivar de la debida constancia de los elementos de hecho propios de cada caso, supone, sin embargo, una configuración jurídica previa que tiene acceso a la casación, pese a lo alegado en su escrito de oposición por el Abogado del Estado.

Pues bien, en relación con la concurrencia en el caso de autos de dichos requisitos, ya en la sentencia de esta Sala de 8 de febrero de 2005 , se expresó lo siguiente:

"Con respecto a la naturaleza de los inmuebles es patente que las normas legales aplicables no nos permiten resolver la cuestión planteada de modo indiscutible. Por eso el TEAR de Cataluña afirma: "... siempre ha sido motivo de discusión - incluso doctrinal- si los activos de las empresas inmobiliarias son integrantes del fijo o del circulante -de ahí la calificación de los expedientes de «rectificación sin sanción»- y si bien de modo expreso la norma o normas de aplicación no han abordado con claridad total la cuestión,..."

Conceptualmente el Activo Material Fijo viene configurado por los elementos patrimoniales tangibles, muebles o inmuebles, propiedad de la empresa, cuya permanencia en ella trascienda a un ejercicio económico. Por el contrario, las Existencias son aquellos otros elementos patrimoniales cuya transformación en líquido depende de su venta y forman parte del ciclo económico de explotación de la empresa.

El problema radica en que en las empresas inmobiliarias los terrenos y solares que en otro tipo de empresas configuran indiscutiblemente el Activo Material Fijo, en este tipo de Empresas constituyen el objeto de su actividad, por lo que se integran en la masa patrimonial calificada como "Existencias". La solución a este dilema la han de proporcionar no tanto las normas legales aplicables sino el objeto social de la empresa. Este criterio, el del objeto social de la empresa, sin embargo, no resuelve el problema discutido en este litigio pues el objeto social de la empresa demandante venía configurado, en la fecha en que las actas se levantaron, por: "la adquisición y urbanización de terrenos, y la promoción, construcción y explotación en venta o renta de edificios". De este modo, y dado su objeto social, los terrenos controvertidos podían ser tanto Activo Material Fijo como Existencias, pues los bienes inmuebles litigiosos podían ser destinados a la venta, en cuyo caso serían Existencias, o, contrariamente, podían permanecer indefinidamente en su patrimonio por estar destinados al arrendamiento, hipótesis en la que constituirían Activo Material Fijo. En estas circunstancias entendemos que el problema ha de ser resuelto no desde una perspectiva abstracta y general, sino desde la realidad concreta y específica de los mencionados terrenos. Desde ella es indudable la naturaleza como Activo Material Fijo de los bienes discutidos en función de las siguientes consideraciones:

a) Han formado parte del patrimonio de la empresa desde 1970, y seguían en él en 1988, cuando el acta originadora de estas actuaciones se levantó. No parece razonable que un bien que ha formado parte del patrimonio de la empresa durante casi 20 años pueda ser considerado como "Existencias" cuando éste tipo de elementos patrimoniales se anudan a la empresa en contemplación de cada ejercicio económico. La permanencia en el patrimonio empresarial por ese tiempo excluye la volatilidad de las "Existencias" que se circunscribe al "ciclo empresarial" (normalmente coincidente con el económico).

b) La empresa demandante ha efectuado dos revalorizaciones de los bienes que son el objeto del litigio a partir de su consideración como Activo Material Fijo. Tales revalorizaciones han sido comprobadas y aceptadas por la Administración. No se justifica que si ahora, en esta actualización, se contemplan idénticos parámetros que los que se tomaron en cuenta en las ocasiones precedentes la solución pueda ser distinta en una y otra ocasión.

Es verdad, como afirmaba la Administración, que no son decisivos los razonamientos precedentes si los parámetros legales y fácticos aplicados en las revalorizaciones anteriores son distintos de los que han regido en la actualidad.

Pero para que este argumento tuviera alguna consistencia era necesario que la Administración hubiese explicado las diferencias normativas y de hecho que ahora concurrían y que no se dieron en las dos revalorizaciones anteriores, lo que no se ha hecho. Era a la Administración a quien correspondía acreditar las diferencias fácticas o jurídicas que justificaban un tratamiento diferente de las distintas revalorizaciones efectuadas.

c) Las actas originadoras del litigio comienzan afirmando que la Contabilidad de la recurrente es sustancialmente correcta, y, por otra parte, en todos los balances de la entidad se hace constar que los bienes discutidos son "Inmovilizado" . Es evidente y palmaria la contradicción en que se incurre pues lo que no constituye motivo alguno de censura contable se acaba convirtiendo en causa originadora del "Acta" y del litigio que decidimos, por una deficiente calificación contable de los elementos afectados, pues en ella (el Acta) se considera que esos bienes son Activo Circulante.

En definitiva, y en mérito a los antecedentes expuestos, el destino actual de los terrenos, y, a los actos propios de la Administración y de las partes, procede considerar los bienes discutidos como Activo Material Fijo".

Es claro, que la doctrina expuesta en la anterior sentencia es plenamente aplicable al caso que aquí se enjuicia, en el que consta que los terrenos estaban contabilizados como inmovilizado material de la entidad, que con esta naturaleza permanecieron en el patrimonio de la entidad por más de treinta años, que el objeto de la sociedad es el arrendamiento de inmuebles, y que la adquisición (permuta) se realizó con el fin de obtener edificaciones para el arriendo posterior, por lo que deben estimarse los motivos expuestos, y en consecuencia estimar la casación.

Sin expresa condena en las costas de esta casación, debiendo cada parte satisfacer las suyas en cuanto a las de la instancia.

En atención a todo lo expuesto, en nombre de Su Majestad EL REY,