Cuestión Vinculante nº V2106-09 de Direccion General de Tributos, 22 de Septiembre de 2009

Cuestión planteadaSi la deducción establecida en el artículo 12.5 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades es una corrección permanente o temporal, de manera que revierte con ocasión de la transmisión de las participaciones en entidades no residentes en territorio español. Si, en caso de producirse dicha reversión, si las cantidades a integrar en la base imponible pueden aplicar la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios.
Fecha22 Septiembre 2009

La presente contestación se realiza en base a la normativa vigente con anterioridad a 1 de enero de 2008.

El artículo 12.5 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (BOE de 11 de marzo), establece lo siguiente:

"Artículo 12. Correcciones de valor: pérdida de valor de los elementos patrimoniales.

(…)

5. Cuando se adquieran valores representativos de la participación en fondos propios de entidades no residentes en territorio español, cuyas rentas puedan acogerse a la exención establecida en el artículo 21 de esta ley, el importe de la diferencia entre el precio de adquisición y su valor teórico contable a la fecha de adquisición se imputará a los bienes y derechos de la entidad no residente en territorio español, de conformidad con los criterios establecidos en el Real Decreto 1815/1991, de 20 de diciembre, por el que se aprueban las normas para la formulación de cuentas anuales consolidadas, y la parte de la diferencia que no hubiera sido imputada será deducible de la base imponible, con el límite anual máximo de la veinteava parte de su importe, salvo que se hubiese incluido en la base de la deducción del artículo 37 de esta ley sin perjuicio de lo establecido en la norma contable de aplicación.

La deducción de esta diferencia será compatible, en su caso, con las dotaciones a que se refiere el apartado 3 de este artículo."

En definitiva, el artículo 12.5 del TRLIS recoge una corrección de valor (como todas las reguladas en el artículo 12) si bien, a diferencia de otras correcciones de valor reguladas en dicho artículo, no requiere un registro contable, siendo independiente del mismo, por lo que a efectos fiscales debe minorar el valor de la participación.

En este sentido, resulta destacable lo establecido en la letra b) del artículo 21.2 del TRLIS, conforme al cual "cuando el sujeto pasivo hubiera efectuado alguna corrección de valor sobre la participación transmitida que hubiera sido fiscalmente deducible, la exención se limitará al exceso de la renta obtenida en la transmisión sobre el importe de dicha corrección", considerándose que dicha corrección incluye la computada por aplicación del artículo 12.5 del TRLIS en la medida en que tuvo efectos fiscales.

De lo que cabe deducir que el artículo 12.5 del TRLIS determina un ajuste temporal en la base imponible del Impuesto, ya que, cuando se transmitan las participaciones correspondientes a...

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