STSJ Cataluña 965/2007, 2 de Octubre de 2007

PonenteRAMON GOMIS MASQUE
ECLIES:TSJCAT:2007:11246
Número de Recurso1875/2003
Número de Resolución965/2007
Fecha de Resolución 2 de Octubre de 2007
EmisorSala de lo Contencioso

SENTENCIA Nº 965/07

Ilmos. Sres.:

PRESIDENTE

  1. EMILIO ARAGONÉS BELTRÁN

    MAGISTRADOS

  2. RAMON GOMIS MASQUÉ

  3. JOSÉ LUÍS GÓMEZ RUIZ

    En la ciudad de Barcelona, a dos de octubre de dos mil siete.

    VISTO POR LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DEL TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA (SECCIÓN PRIMERA), constituida para la resolución de este recurso, ha pronunciado en el nombre del Rey, la siguiente sentencia en el recurso contencioso administrativo nº 1875/2003, interpuesto por RECREATIVOS MARANT, representadas por el Procurador D. IVO RANERA CAHÍS, contra el TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE CATALUÑA, representado por el Sr. ABOGADO DEL ESTADO.

    Ha sido Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. RAMON GOMIS MASQUÉ, quien expresa el parecer de la SALA.

ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO

Por el Procurador IVO RANERA CAHÍS, actuando en nombre y representación de RECREATIVOS MARANT, S.A., se interpuso recurso contencioso administrativo contra la resolución que se cita en el Fundamento de Derecho Primero.

SEGUNDO

Acordada la incoación de los presentes autos, se les dio el cauce procesal previsto por la Ley de esta Jurisdicción, habiendo despachado las partes, llegado su momento y por su orden, los trámites conferidos de demanda y contestación, en cuyos escritos respectivos en virtud de los hechos y fundamentos de derecho que constan en ellos, suplicaron respectivamente la anulación de los actos objetodel recurso y la desestimación de éste, en los términos que aparecen en los mismos.

TERCERO

Continuando el proceso su curso por los trámites que aparecen en autos, se señaló día y hora para la votación y fallo, diligencia que tuvo lugar en la fecha fijada.

CUARTO

En la sustanciación del presente procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.

FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO

Se impugna en el presente procedimiento la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña de 9 de octubre de 2003, desestimatoria de la reclamación nº 08/02557/2000, formulada en nombre y representación de RECREATIVOS MARANT, S.A. contra el acuerdo dictado por la Agencia Estatal de la Administración Tributaria -Administración de Terrassa- por el concepto de solicitud de rectificación de la declaración del Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1997.

SEGUNDO

Después de haber pagado en 1990 el contribuyente, empresa operadora del juego en máquinas recreativas del grupo B, el tributo establecido como tasa fiscal sobre el juego en el artículo 38.Dos.2 de la Ley 5/1990, de 29 de junio, sobre Medidas en Materia Presupuestaria, Financiera y Tributaria, y contabilizado el importe devengado como gasto de explotación en dicho ejercicio, tras haber sido declarado inconstitucional este precepto por la Sentencia del Tribunal Constitucional nº 173/1996, de 31 de octubre de 1996 , la Administración procedió a la devolución del gravamen ingresado en el año 1997, como ingreso indebido. La sociedad recurrente contabilizó el principal e intereses recibidos en la cuenta de pérdidas y ganancias del ejercicio 1997 y, considerándolos ingresos imputables en la base imponible del Impuesto de Sociedades, los incluyó en su autoliquidación correspondiente a ese impuesto y ejercicio. Posteriormente, la parte recurrente entendió que era improcedente e interesó de la Administración tributaria la rectificación de dicha autoliquidación y la devolución de los ingresos indebidos con mas sus intereses, solicitud que fue denegada por la Administración de Terrassa que, al desestimar la reclamación económicaadministrativa interpuesta, fue confirmada por la resolución del TEARC aquí impugnada.

Alega la recurrente que tales ingresos indebidos devueltos en el indicado ejercicio del 97 no son imputables en el mismo sino en el periodo de 90 en que se efectuó el pago del gravamen del impuesto, por haber quedado sin efecto, con nulidad radical, la norma que determinó el pago de la llamada tasa, al ser declarada su inconstitucionalidad por la sentencia del Tribunal Constitucional ya reseñada, con efectos ex tunc, que comportan la retroacción al día anterior a la publicación de la norma expulsada, sin que en el caso exista una situación de cosa juzgada que deba prevalecer por exigencias del principio de seguridad jurídica. Entiende que, dado el principio contable de importancia relativa, la circunstancia de que el ingreso fuera efectuado en virtud de una norma ineficaz ex origine y el tiempo transcurrido entre los ingresos indebidos y su devolución y, en definitiva, para no distorsionar la imagen fiel de la empresa que deben reflejar las cuentas anuales, se debería realizar un ajuste contable en el año 97 como beneficios obtenidos en ejercicios precedentes (salvo los intereses imputables al ejercicio en curso, que son ingresos financieros del mismo), mientras que la contabilización en la cuenta 696 de devolución de impuestos, no da una imagen fiel de la empresa -atendidas las singulares circunstancias expuestas- y lesiona los principios de independencia y de correlación entre ingresos y gastos y el principio del devengo, debiendo tributar por aquellos conforme al art. 19.3 LIS en el ejercicio de su devengo, pero habiendo prescrito la obligación tributaria -al no ser irrenunciable la prescripción, o no haber renunciado a ella, y no haberse interrumpido por la interposición de los recursos contra la tasa-, no cabe su exigencia.

TERCERO

El TEARC sostiene que los ingresos controvertidos procedentes de la Administración corresponden a la cuenta 4709 "Hacienda Pública, deudor por devolución de impuestos", cuyo saldo representa en cada momento la cuantía de los "créditos con la Hacienda Pública por razón de devolución de impuestos", la cual se cargará, "tratándose de devoluciones de impuestos que hubieran sido contabilizados en cuentas de gastos, con abono a la cuenta 636".

Como indica el Abogado del Estado, una cosa es la posibilidad de que el contribuyente pueda numerar y denominar las cuentas como considere conveniente y otra muy distinta, que se ha de respetar siempre, es que el concepto ha de acomodarse al vigente que establece el Plan General de Contabilidad. A estos efectos, la base 1 de la Parte Primera, que trata de los Principios Contables, establece que "la aplicación de los principios contables incluidos en los apartados siguientes deberá conducir a que las cuentas anuales, formuladas con claridad, expresen la imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera y de los resultados de la empresa".La empresa considera que resulta acorde a las normas del Plan General de Contabilidad su inclusión entre los Beneficios procedentes del inmovilizado e ingresos excepcionales y así defiende que la contabilización de los ingresos recibidos (que podría tener cabida en la cuenta 778, como "Ingresos extraordinarios", o incluso la cuenta negativa 679) corresponden a la cuenta 779, o bien como "Ingresos y beneficios de ejercicios anteriores". Sin embargo, la Sala apoya el criterio de la parte demandada al afirmar que el cumplimiento de los principios del Plan General de Contabilidad es imperativo y ha de hacerse de manera armónica para que, cualquiera que sea la denominación que quiera dársele, tenga un coherente reflejo en las Cuentas y, existiendo la partida 636, que habla precisamente de "Devolución de Tributos", ninguna más ajustada a los principios rectores es la correcta para recoger los ingresos recibidos por este concepto, sin que se comparta que ello atente a los principios contables y altere la imagen fiel de la empresa.

La Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, en el apartado 3 establece que: «En el régimen de estimación directa la base imponible se calculará corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en la presente Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas.»

El nudo gordiano de este procedimiento, entendemos pues, no es otro que el de determinar la imputación temporal del devengo de la operación de devolución, ya que el recurrente pretende hacer valer que se produce en el ejercicio 1990, en tanto que el TEARC y su defensa, el Abogado del Estado, entienden que, según dispone el artículo 19.1 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , el devengo ha de venir referido al momento en que una resolución o sentencia firme lo ha establecido, sin que sea de aplicación el apartado 3 de dicho precepto al no diferir la imputación contable de la que resultaría de las normas del Impuesto de Sociedades.

Así, el artículo 19 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades , relativo a la imputación temporal de ingresos y gastos, dispone:

"1. Los ingresos y los gastos se imputarán en el período impositivo en que se devenguen, atendiendo a la corriente real de bienes y servicios que los mismos representen, con independencia del momento en que se produzca la corriente monetaria o financiera, respetando la debida correlación entre unos y otros.

  1. La eficacia fiscal de los criterios de imputación temporal de ingresos y gastos, distintos de los previstos en el apartado anterior, utilizados excepcionalmente por el sujeto pasivo para conseguir la imagen fiel del patrimonio de la situación financiera y de los resultados, de acuerdo con lo previsto en los artículos 34.4 y 38.2 del Código de Comercio estará supeditada a la aprobación por la Administración tributaria, en la forma que reglamentariamente se determine.

  2. No serán fiscalmente deducibles los gastos que no se hayan imputado contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias o en una cuenta de reservas si así lo...

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