STS, 26 de Septiembre de 1998
| Ponente | PASCUAL SALA SANCHEZ |
| Número de Recurso | 6605/1992 |
| Fecha de Resolución | 26 de Septiembre de 1998 |
| Emisor | Tribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo |
Sentencia
En la Villa de Madrid, a veintiséis de Septiembre de mil novecientos noventa y ocho.
VISTO por la Sección Segunda de la Sala Tercera de este Tribunal, integrada por los Excmos. Señores Magistrados anotados al margen, el recurso de apelación formulado por la Administración General del Estado, representada por el Sr. Abogado del Estado, contra la Sentencia de la Sala de esta Jurisdicción en el Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sección Quinta, dictada en el recurso contencioso-administrativo nº 294/1990, sobre devolución de ingresos indebidos efectuada con motivo del Impuesto General sobre el Tráfico de las Empresas, en el que figura, como parte apelada, la entidad mercantil "Corvian S.A.", no comparecida en esta instancia.
La Sala de esta Jurisdicción en el Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sección Quinta, con fecha 5 de Marzo de 1992 y en el recurso antes referenciado, dictó Sentencia con la siguiente parte dispositiva: "FALLAMOS: Que estimamos el recurso contencioso-administrativo y anulamos los actos recurridos. En su lugar, declaramos el derecho de la recurrente para obtener la devolución de las cantidades que le fueron retenidas. No imponemos costas".
Contra la anterior sentencia, la representación del Estado formuló recurso de apelación. Admitido a trámite, emplazadas las partes y remitidos los autos, la representación del Estado evacuó el traslado de alegaciones aduciendo, sutancialmente, que, según doctrina jurisprudencial, solo puede estimarse una solicitud de devolución de ingresos indebidos en los casos en que exista un notorio error de hecho, una duplicación de pago y una previa resolución judicial que declare nulo el acto de gestión tributaria que motivó el ingreso, casos estos que son los únicamente previstos en los arts. 6 y 118 del Reglamento de Procedimiento Económico- Administrativo de 29 de Julio de 1924. Terminó suplicando la revocación de la sentencia. No habiendo comparecido la entidad apelada, por diligencia de ordenación de 23 de Septiembre de 1992, se declaró concluso el recurso, habiéndose señalado para votación y fallo la audiencia del 16 de los corrientes, en que tuvo lugar la mencionada actuación procesal.
La sentencia aquí impugnada estimó el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la entidad "Corviam S.L." contra las resoluciones de los Tribunales Económico- Administrativo Provincial de Madrid y Económico-Administrativo Central, respectivamente de fechas 29 de Julio de 1986 y de 17 deEnero de 1990, que habían desestimado la reclamación entablada contra resolución de la Delegación de Hacienda de Madrid denegatoria de su pretensión de devolución de las retenciones practicadas por el Ayuntamiento de la expresada Capital, por el concepto de Impuesto sobre el Tráfico de las Empresas y con motivo del pago de certificaciones correspondientes a las obras de acondicionamiento de la calle de Antonio López, que habían sido ingresadas por la Corporación de referencia en la indicada Delegación. Los argumentos tenidos en cuenta en las resoluciones económico-administrativas y mantenidos también por la representación de la Administración en la primera instancia jurisdiccional, se concretaron en la extemporaneidad de la reclamación, habida cuenta que, producida la comunicación fehaciente de las retenciones en 25 de Febrero, 12 y 21 de Diciembre de 1983 y 23 de Febrero y 6 de Marzo de 1984, según consta en el expediente, extremo este no puesto en tela de juicio por la reclamante, el escrito de impugnación ante la Delegación de Hacienda, que acordó la incoación del oportuno expediente en vez de remitirlo al Tribunal Económico- Administrativo Provincial como competente, tuvo lugar en 24 de Mayo de 1984, esto es, transcurrido con exceso el plazo de quince días prevenido en el art. 123.3 del Reglamento de Procedimiento aquí aplicable de 20 de Agosto de 1981. No existe tampoco controversia acerca de la naturaleza de obras pertenecientes al equipamiento comunitario primario que ostentaban las anteriormente mencionadas y, por tanto, acerca, también, de que estaban exentas del Impuesto sobre Tráfico de las Empresas a tenor de lo establecido en el art. 34.B.3 del Reglamento de dicho Impuesto de 19 de Octubre de 1981.
Por otra parte, de las siete retenciones aquí cuestionadas, que figuran con correcta expresión de base impositiva, tipo de gravamen y cuota resultante, solo una, la número 7 precisamente, supera la suma de 500.000 ptas -en concreto, asciende a 698.868 ptas-. Ante esta realidad, es preciso tener presente, en punto a la admisibilidad del recurso de apelación y en presencia de los arts. 94.1.a) y 50.3 de la Ley de esta Jurisdicción, el primero en su versión anterior a la Ley de Medidas Urgentes de Reforma Procesal de 30 de Abril de 1992, que esta Sala tiene reiteradamente declarado -Sentencias, entre muchas más y por no citar otras que algunas de las más recientes, de 26 y 28 de Abril y 9 de Diciembre de 1997 y 3, 16 y 25 de Febrero de 1998- que cuando se está ante diversas liquidaciones, autoliquidaciones o actos de retención o repercusión tributarias se produce una situación similar a la de una pluralidad de actos administrativos, de tal suerte que, así como la cuantía del proceso se calcula por la suma del valor de las pretensiones anulatorias ejercitadas respecto de cada uno de los actos tributarios mencionados, el principio de incomunicabilidad del valor así obtenido a las de cuantía inferior, a los efectos de la procedencia del correspondiente recurso jerárquico -en este caso el de apelación-, produce como resultado la necesidad de declarar indebidamente admitido el de que aquí se trata en cuanto hace relación a la devolución de las retenciones que no sobrepasaron la cantidad de 500.000 ptas, esto es, de todas menos la referida séptima de las anteriormente señaladas, y ello inclusive de oficio por la Sala, al ser materia que, afectando a su competencia objetiva, se inscribe en el ámbito del orden público procesal.
La Sentencia apelada entendió, por el contrario, que la reclamación económicoadministrativa estuvo formulada en tiempo, puesto que, a su juicio, faltó en los actos de retención el punto de partida de una notificación válida con arreglo a lo establecido en el art. 124 de la Ley General Tributaria, con expresión de elementos esenciales, medios de impugnación, plazos y organismos ante los que podían ser interpuestos.
La Sala, empero, no puede compartir esta doctrina. Es preciso recordar, a estos efectos, que la jurisprudencia de esta Sala partió, tradicionalmente y en la referida materia de devolución de ingresos indebidos, de la distinción entre errores de hecho y de derecho, dando por sentado que el plazo para las devoluciones basadas en los primeros era el de cinco años previsto en el art. 156, en relación con el 64.d) de la Ley General Tributaria, en tanto que para las derivadas de los segundos lo era el de quince días previsto en el Reglamento de referencia para las distintas hipótesis, en concreto y para los supuestos de devolución de retenciones indebidas, el que establecía el precitado art. 123.3 de dicha disposición. Así resulta de las Sentencias, entre otras, de 2 de Febrero y 13 de Julio de 1995, dictadas en recursos entonces de revisión por contradicción de doctrina interpuestos al amparo del art. 102.1.b) de la Ley de esta Jurisdicción en su versión anterior a la reforma efectuada por la antecitada Ley de 30 de Abril de 1992, y de las de esta misma Sección de 11 de Mayo de 1994, 20 y 24 de Enero de 1995, 19 de Enero de 1996 y, 31 de Marzo de 1997, últimamente reiterada por la de 31 de Marzo de este mismo año de 1998.
En el presente caso, efectivamente, no se está ante un supuesto de devolución directa de ingresos tributarios que resulte procedente por tratarse de errores de hecho o de cualquier otro supuesto de los comprendidos en el precitado art. 156 de la Ley General Tributaria, por cierto después reiterados en el art. 7º del Reglamento de Procedimiento para realizar dichas devoluciones de 21 de Septiembre de 1990, sino de devolución indirecta por concurrir una causa de exención, en concreto la recogida, como antes se dijo, en el art. 34.B.3 del Reglamento del Impuesto General sobre el Tráfico de las Empresas. Se está, porconsiguiente, como en todos los casos de reconocimiento de una exención tributaria -Sentencia de esta Sala, también entre otras muchas, de 14 de Octubre de 1995- ante una cuestión de derecho, cuya aplicación o reconocimiento debe solicitarse dentro del plazo reglamentariamente establecido, que no es el de cinco años, sino el de 15 días antes mencionado. Como argumento interpretativo puede decirse que el mismo criterio sustenta, incluso, el vigente Reglamento de Devolución de Ingresos Indebidos de 1990 cuando, en su art. 9º.1, atribuye a los retenedores -nó, por tanto, a quienes, como en el caso de autos, hubieren soportado la retención- la posibilidad de solicitar la devolución de las cantidades indebidamente retenidas e ingresadas en el Tesoro de conformidad con lo dispuesto en el art. 8º de la misma disposición para las declaraciones-liquidaciones o autoliquidaciones, puesto que esa posibilidad se atribuye, como se ha dicho, a los retenedores "sin perjuicio, en todo caso, de la legitimación del retenido para impugnar el acto de retención tributaria de acuerdo con lo establecido por el art. 123 del Reglamento de Procedimiento de las Reclamaciones Económico-Administrativas". Ningún sentido tendría el reconocimiento de tal legitimación, vuelve a repetirse al retenido, si éste no estuviera supeditado, para pretender la devolución de las retenciones indebidamente soportadas, a la formulación de la oportuna reclamación económico-administrativa en plazo, como tampoco lo tendría -y esto también como argumento interpretativo- el hecho de que el nuevo Reglamento de dichas reclamaciones de 1º de Marzo de 1996 vuelva a regular, como procedimiento especial, el de impugnación de actuaciones de retención tributaria y a establecer, en su art. 118.3, que "la reclamación deberá interponerse en el plazo de quince días, contados desde el siguiente al en que el acto de retención haya sido comunicado fehacientemente al reclamante o, en su defecto, desde que exista constancia de que este haya tenido conocimiento de la retención".
Pero es que es más. Tratándose, como aquí ocurre, de un supuesto de retención tributaria -no de declaración liquidación o de autoliquidación- practicado por la Administración dueña de la obra, que actúa en concepto de sustituto del contribuyente, la necesidad de que el documento que materialice la retención contenga los requisitos que ha de cumplir la notificación regular de los actos administrativos -principalmente la indicación de recursos- como la sentencia impugnada pretende, no puede tampoco sostenerse. Esta Sala tiene asimismo declarado -vgr. en Sentencias de 20 de Enero y 11 de Octubre de 1995, 31 de Octubre y 21 de Diciembre de 1996 y en la antecitada de 31 de Marzo de 1997- que el art. 123.3, anteriormente mencionado, del Reglamento de Procedimiento para las Reclamaciones Económico- Administrativas aquí aplicable, el de 1981, establece determinadas modalidades de cómputo del plazo de quince días para interponer la reclamación en el procedimiento de impugnación de los actos de retención tributaria: el primero, parte del día en que el acto de retención haya sido comunicado fehacientemente al obligado a soportarla -y téngase presente, al respecto, que estas reclamaciones se rigen por las normas del art. 123 y, en su defecto, por las del artículo anterior, relativo a las reclamaciones sobre repercusión tributaria, y por las del procedimiento general, conforme establece su apartado 1, y que, por tanto, como complementario, resulta aplicable cuanto dispone el art. 122.3-; el segundo, arranca del día en que el retenido manifieste expresamente que conoce la retención. Pero, como se señala en las sentencias citadas, comunicación fehaciente no equivale a notificación de actos administrativos en los términos a que se referían los arts. 79 y 80 de la Ley de Procedimiento de 1958 -hoy arts. 58 y 59 de la Ley vigente de 1992-. Se trata, como se afirma en la primera de las sentencias antes invocadas -la de 20 de Enero de 1995- y reitera la de 21 de Diciembre de 1996, de una participación de conocimiento que, en el supuesto de autos, hace al sujeto pasivo el obligado a retener, expresiva de la deuda tributaria, suficientemente identificada, y realizada de modo que sea susceptible de hacer fe en juicio. Conteniendo, pues, estos elementos no es precisa la indicación de recursos o medios de impugnación. Por otro lado, así como la manifestación expresa del obligado de que conoce la retención no plantea problema alguno -en el caso aquí enjuiciado hay que tener presente que, en la relación de hechos de la demanda, se reconocen los que constan en la resolución económico-administrativa y en estos se hace constar dicho conocimiento-, la dificultad aparece, como se argumentó en las tan repetidas sentencias de 20 de Enero de 1995 -reiterando criterios de la de 11 de Mayo de 1994-, de 21 de Diciembre de 1996 y 31 de Marzo de 1997, cuando, sin haberse producido la aludida manifestación expresa, el contribuyente haga efectiva la deuda tributaria. Pues bien; en tal caso, conforme se declara en las referidas sentencias, los principios de seguridad jurídica y de fuerza vinculante de los actos propios hacen que donde el contribuyente haya pagado pacíficamente al sustituto, el comienzo del plazo para recurrir deberá identificarse con la fecha del pago, siempre que en el documento liberatorio del crédito conste, clara y explícitamente, como aquí sucede según antes se dijo, la retención y los elementos y conceptos sustanciales que la determinaron.
Como conclusión a cuanto se lleva razonado, debe sentarse que, al no haberse formulado en tiempo las pertinentes reclamaciones, y en cuanto afecta a este recurso la única que, por razones de cuantía, ha podido aquí ser enjuiciada, el acto de retención correspondiente devino firme por consentido, sin posibilidad alguna de revitalización mediante el procedimiento de acumular, a voluntad de la parte, las distintas cantidades retenidas en los últimos años para así reclamarlas, en vía de petición, ante la Delegación de Hacienda competente y luego, en el supuesto de resolución desestimatoria, impugnarlas enla vía económico-administrativa. Si ello fuera factible, serían superfluas, como se ha destacado con anterioridad, las previsiones no solo del Reglamento de 1981 -el aquí aplicable-, sino también las del vigente de 1996 en materia de impugnación de actos de repercusión y retención tributarias.
Por todo ello, y habida cuenta que la sentencia impugnada, separándose de la conclusión acabada de sentar, estimó el recurso y reconoció el derecho a la devolución, se está en el caso de estimar, asimismo, el de apelación formulado por la representación del Estado, en cuanto afecta a la única retención que aquí ha podido ser considerada, sin que sean de apreciar, a la vista de cuanto establece el art. 131.1 de la Ley de esta Jurisdicción, méritos suficientes para efectuar un particular pronunciamiento sobre costas.
En su virtud, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución,
Que, con declaración de haber sido indebidamente admitido el presente recurso interpuesto por la representación del Estado respecto de los actos de retención que no sobrepasaban la suma de quinientas mil pesetas, identificados en el fundamento de derecho primero de esta Sentencia, y estimandolo, como lo estimamos, en cuanto se refiere al acto de retención ascendente a 698.868 ptas, debemos declarar, y declaramos, no ajustada a Derecho la Sentencia de la Sala de esta Jurisdicción del Tribunal Superior de Justicia de Madrid aquí impugnada en cuanto acordó la devolución de la retención referida, y, en tal medida, la revocamos. Todo ello con desestimación en la expresada medida del recurso contencioso-administrativo que la mencionada sentencia resolvió, con anulación de la devolución indicada anteriormente y sin hacer especial condena de costas.
Así por esta nuestra sentencia, que se publicará en la Colección Legislativa, , lo pronunciamos, mandamos y firmamos . PUBLICACIÓN.- Leída y publicada fué la anterior sentencia por el Magistrado Ponente Excmo. Sr. D. PASCUAL SALA SÁNCHEZ, estando constituida la Sala en audiencia pública, de lo que como secretario de la misma CERTIFICO.
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