Resolución nº 00/1888/2011 de Tribunal Económico-Administrativo Central, 16 de Abril de 2012

RESOLUCIÓN:

En la Villa de Madrid, en la fecha arriba señalada (16/04/2012), y en el recurso de alzada que pende de resolución ante este Tribunal Económico-Administrativo Central, en Sala, interpuesto por D.ª A, NIF ..., con domicilio a efectos de notificaciones en ..., contra acuerdo del Tribunal Económico-Administrativo Regional de ... de 27 de enero de 2011, recaído en la reclamación número ..., en asunto relativo a declaración de responsabilidad solidaria. La cuantía de la reclamación es de 188.063,36 €.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO: Con fecha 1 de octubre de 2008, se comunicó a D. A la iniciación del expediente de declaración de responsabilidad y se le concedió el trámite de audiencia. Con fecha 18 de noviembre de 2008, el Jefe de la Dependencia Regional de Recaudación de la Delegación Especial de la Agencia Estatal de Administración Tributaria de ..., dictó un acuerdo por el que, al amparo del artículo 42.2 a) de la Ley General Tributaria 58/2003, de 17 de diciembre (en adelante LGT de 2003), declaraba a la interesada responsable solidaria de las deudas contraídas por su esposo, D. B, en concepto de Impuesto de Sociedades e I.V.A. Actas de Inspección 1995-1998, cuota e intereses, por un importe de 188.063,36 €.

SEGUNDO: Frente a dicho acuerdo, la interesada promueve reclamación económico-administrativa ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de ..., el cual con fecha 27 de enero de 2011, dictó resolución notificada el 21 de febrero de dicho año, desestimando la reclamación económico-administrativa y confirmando el acuerdo de declaración de responsabilidad dictado al amparo del artículo 42.2 a) la LGT de 2003.

El 9 de marzo de 2011, la interesada interpone el presente recurso de alzada, en el que manifiesta la prescripción de las deudas que se le exigen, así como razones tendentes a impugnar la declaración de responsabilidad subsidiaria en su día derivada a su marido, D. B, de las deudas tributarias contraídas por X, S.L.

TERCERO: De la documentación obrante al expediente, se deducen las siguientes circunstancias de hecho:

- El 29 de septiembre de 2005, le fue notificado a D. B, acuerdo por el que se le declaraba responsable subsidiario como administrador de las deudas tributarias contraídas por la mercantil X, S.L., en concepto de Impuesto de Sociedades e I.V.A., actas de Inspección de los ejercicios 1995-1998, y se le requería al ingreso de dichas deudas en período voluntario depago, y al no efectuarlo, el 3 de marzo de 2006, le fueron emitidas las correspondientes providencias de apremio. El citado acuerdo fue confirmado por resolución de este Tribunal Económico-Administrativo Central de 10 de febrero de 2010, R.G. 3858-09, recurrida ante la Audiencia Nacional y pendiente de resolución.

- Mediante escritura de capitulaciones matrimoniales, de 6 de abril de 2006, se declara disuelta la sociedad de gananciales, haciéndose constar en la misma que el único bien que constituye el patrimonio ganancial, es el inmueble objeto del embargo preventivo cuyo valor, deducidas las cargas que pesan sobre el mismo, asciende a 61.361,20 € que se dividepor mitad entre ambos cónyuges, adjudicándose a la esposa reclamante el pleno dominio del mismo. Asciende pues el total adjudicado a la esposa a 61.361,20 € ya deducidas las cargas, señalándose haber satisfecho previamente a su esposo, D. B, con dinero privativo, 30.680,60 €.

- En el curso del procedimiento de declaración de responsabilidad solidaria iniciado contra la recurrente al amparo del artículo 42.2 a) de la LGT de 2003, por las deudas contraídas por su cónyuge, D. B, como administrador de X, S.L., en fecha 12 de septiembre de 2008, el Delegado Especial de la Agencia Estatal de Administración Tributaria de ..., acordó la medida cautelar consistente en el embargo preventivo de un bien inmueble propiedad de la interesada, para cubrir un importe de 225.675,96 €. Contra dicha resolución la interesada interpuso la reclamación económico-administrativa número ..., ante el Tribunal Regional de ...

Con fecha 24 de septiembre de 2008, la Dependencia Regional de Recaudación de la Delegación Especial de la Agencia Estatal de Administración Tributaria de ..., emitió la diligencia de embargo preventivo de un bien inmueble propiedad de la interesada, sito en ... de..., que constituye el domicilio habitual de la misma y de su cónyuge. Frente a dicha diligencia de embargo preventiva, la interesada promueve la reclamación económico-administrativa número ..., ante el Tribunal Regional de ...

El 30 de junio de 2010, el Tribunal Económico-Administrativo Regional de ..., previa la acumulación de ambas reclamaciones dictó resolución desestimándolas, por entender que se ajustaban los actos impugnados a lo dispuesto en el artículo 81 de la LGT de 2003.

Frente a dicha resolución del Tribunal Regional de ..., se interpuso recurso de alzada número R.G. 4743-10, ante este Tribunal Central el cual en el día de la fecha, ACUERDA: "Desestimar el presente recurso de alzada, y confirmar el acuerdo de medidas cautelares el embargo preventivo, de acuerdo con lo expuesto en los Fundamentos de Derecho que anteceden, y en consecuencia confirmar, la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de ... impugnada". Se basa este Tribunal Central, en que se está en un supuesto de declaración de responsabilidad solidaria al amparo del artículo 42.2 a) de la LGT de 2003, en el curso del cual pueden adoptarse medidas cautelares, que se confirman al igual que el embargo preventivo.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO: Concurren los requisitos de competencia, legitimación y formulación en plazo, que son presupuesto para la admisión a trámite del presente recurso de alzada.

SEGUNDO: En el presente caso es de aplicación el artículo 42.2 de la LGT, en la redacción anterior a la Ley 36/06 de 29 de noviembre, tal y como señala la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional impugnada, y a tenor del cual:

" Serán responsables solidarios del pago de la deuda tributaria las siguientes personas o entidades:a. Las que sean causantes o colaboren en la ocultación o transmisión de bienes o derechos del obligado al pago con la finalidad de impedir la actuación de la Administración tributaria(...)".

Este Tribunal Económico-Administrativo Central ha venido declarando que las deudas tributarias cuya responsabilidad se derivaba a la interesada/reclamante, provenían del ejercicio ordinario por parte de su cónyuge de su profesión u oficio, que no era sino el cargo de administrador de una mercantil (de las que fue declarado responsable subsidiario al amparo del artículo 40.1 de la Ley 230/63, de 28 de diciembre, General Tributaria), por lo que los bienes gananciales estaban afectos al pago de dichas deudas, aunque con posterioridad al devengo de las mismas se hubiesen adjudicado al cónyuge no deudor como privativos, en virtud de escritura de capitulaciones matrimoniales. Todo ello de conformidad con los artículos 1317, 1347.1º y 1362 del Código Civil, (en adelante CC).

De esta forma los bienes gananciales quedaban afectos al pago de las deudas tributarias contraídas por uno de los cónyuges en el ejercicio de su profesión u oficio, sin necesidad de un acuerdo de declaración de responsabilidad, siempre que las mismas se hubieran devengado con anterioridad a la disolución de la sociedad de gananciales.

Sin embargo, una reconsideración de la cuestión lleva a este Tribunal Central, a cambiar su criterio en base a los siguientes Fundamentos de Derecho, cuando las capitulaciones matrimoniales sean fraudulentas.

TERCERO: Así el artículo 42.2.a) de la LGT de 2003, tiene su precedente en la anterior Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria cuyo artículo 131.5 a) disponía que:

"Responderán solidariamente del pago de la deuda tributaria pendiente, hasta el importe del valor de los bienes o derechos que se hubieren podido embargar, las siguientes personas:

1. Los que sean causantes o colaboren en la ocultación maliciosa de bienes o derechos del obligado al pago con la finalidad de impedir su traba".

   Como señalaba el TEAC en resolución de 18 de diciembre de 2003, se exige para que se diera el supuesto de responsabilidad en dicho artículo establecido, la concurrencia de los siguientes requisitos:

1. ocultación de bienes y derechos del obligado al pago con la finalidad de eludir el embargo; b) acción u omisión del presunto responsable consistente en causar o colaborar y que sea la causa directa del daño; y c) que la conducta del presunto responsable sea maliciosa, es decir, dolosa.

   Configura dicho precepto un supuesto de responsabilidad tributaria solidaria caracterizada por la concurrencia de los siguientes elementos:

   1. Como resulta de la propia calificación de la conducta en cuanto constitutiva de un supuesto de "responsabilidad", para poder apreciarla se exige la concurrencia de persona ajena al obligado tributario a la que sea imputable la conducta descrita en el precepto y que configura el propio supuesto de responsabilidad.

   2. La conducta imputable al responsable habrá de ser subsumible en cualquiera de las categorías descritas en el precepto, esto es, la "ocultación" de bienes o derechos susceptibles de traba, expresión que ha de entenderse no como la mera desaparición física de los bienes o derechos (pues en muchos casos ello resultará imposible por la propia naturaleza de estos), sino como equivalente a imposibilidad de proceder al embargo por parte de la Hacienda Pública, al quedar el bien o derecho dentro de esfera de disponibilidad del presunto responsable (y, por tanto, fuera del deudor principal), lo que implica que el término "ocultación" pudiera ser entendido en el sentido de "imposibilidad jurídica de traba" por corresponder la titularidad del bien o derecho al tercero presunto responsable.

   3. La intervención del tercero en la ocultación del bien puede darse utilizando, salvando las distancias, terminología propia del Derecho Penal, en concepto de "autor", ya sea directo, ya sea como "inductor" ("causante") o de "cooperador necesario o cómplice" ("colaborador") en la conducta realizada por el deudor tributario tendente a impedir o dificultar la satisfacción de sus deudas.

   4. Igualmente, la intervención del tercero responsable ha de ser consciente, directa o "intencional", dado el término "malicioso" que utiliza el precepto (lo que parece excluir la posibilidad de imputación de este tipo de responsabilidad por una conducta "negligente o culposa" del tercero), y dirigida a "impedir la traba"; para apreciar la concurrencia de este requisito "bastará una participación en la ocultación -con actos preparatorios, simultáneos o posteriores a ella- consciente de la ilicitud o finalidad de impedir la afección del bien; una participación en el "consilium fraudes" tendente a imposibilitar o dificultar la efectividad del crédito. La equiparación al fraude de acreedores lleva a recordar que, aun requiriendo este la intención de dañar o perjudicar, la jurisprudencia no impone acreditar rigurosamente un "animus nocendi" sino el conocimiento o "scientia fraudes".

      Por su parte el artículo 42.2 a) de la vigente LGT de 2003, en su redacción anterior a la Ley 36/06 de 29 de noviembre, dispone que:

      "Serán responsables solidarios del pago de la deuda tributaria las siguientes personas o entidades:a. Las que sean causantes o colaboren en la ocultación o transmisión de bienes o derechos del obligado al pago con la finalidad de impedir la actuación de la Administración tributaria(...)".

      Los requisitos de hecho de este artículo, son:

   1. - La existencia de una deuda tributaria del obligado principal que se encuentre liquidada en el momento de declaración de responsabilidad.

   2. - Ser causante o colaborar en la ocultación de bienes y derechos con la finalidad de impedir la traba por la Administración Tributaria, entendiéndose por ocultación "cualquier actividad que distraiga bienes o derechos ya sea por, ya sea por desprendimiento material o jurídico de estos, para evitar responder con ellos (...)", tal y como señala este Tribunal Económico-Administrativo Central en su resolución de 24 de febrero de 2009, dictada en virtud de recurso extraordinario para la unificación de criterio; y por causar o colaborar cualquier acto positivo dirigido a la ocultación de bienes o derechos, "como puede ser una donación simulada a un familiar, la venta de bienes a familiares por precio inferior al de mercado, así como la modificación del régimen económico-matrimonial" supuestos estos que encajan en el citado precepto, evitándose con ello la necesidad de acudir a la vía judicial con acciones de nulidad o rescisión, para la defensa del crédito público, exigiéndose en el responsable un "animus noscendi" o "sciencia fraudes", es decir, una conciencia o conocimiento de que se puede producir un perjuicio.

      En el supuesto concreto de las Capitulaciones Matrimoniales, hasta la Resolución de la Dirección General de los Registros y del Notariado de 3 de mayo de 2003 (en adelante DGRN), se admitía la providencia de apremio como título legitimador de la traba de los bienes -con la misma fuerza ejecutiva de una sentencia judicial-, de modo que se podía embargar bienes adjudicados al cónyuge no deudor que procedían de la sociedad de gananciales vigente en el nacimiento de la obligación tributaria. A partir de dicha resolución, la Administración Tributaria carece de competencia para declarar la responsabilidad de los bienes ex gananciales al pago de la deuda tributaria, y la ineficacia de las capitulaciones matrimoniales solo puede ser objeto de declaración judicial incluso para la Hacienda Pública, de manera que si la Administración comprueba la existencia de "sciencia fraudes", en la modificación del régimen económico por los esposos como requisito del presupuesto de hecho de la responsabilidad del artículo 42.2 a) de la GT de 2003, no estaría compelida a recurrir a la vía judicial, sino que podría garantizar la satisfacción del crédito tributario a través de la declaración de responsabilidad al cónyuge no deudor.

      Lo expuesto no quiere decir que siempre sean fraudulentas las capitulaciones matrimoniales, pues hay distinguir la validez del pacto capitular de los casos en que éste se constituye en instrumento de fraude de acreedores e incluso de posibles alzamientos de bienes.

      Con base en la doctrina expuesta, la calificación como "ganancial" de una deuda tributaria por la Administración no bastará para que el Registrador admita el embargo, dado que en este ámbito no existe una presunción de legalidad y veracidad del mandamiento de embargo administrativo. Esta eventual negativa, en sí misma determina la ocultación de un bien como presupuesto de hecho objetivo para atribuir responsabilidad solidaria del 42.2.a) de la LGT de 2003, en la medida en que antes de las capitulaciones matrimoniales dicho bien era plenamente accesible a la acción de cobro y, en virtud de las mismas, el deudor a la Hacienda Pública aparenta una insolvencia y deja los bienes fuera del alcance de la acción de cobro, al modificarse formalmente la titularidad registral del activo. Así, existen Resoluciones de la DGRN que confirmando la oposición de los Registradores a la anotación de embargo de bienes ex-gananciales a nombre de persona distinta del deudor original y negando la calificación administrativa sobre el carácter de ganancial de la deuda, obligarían además a la Administración tributaria a acudir a un procedimiento civil que determine la verdadera naturaleza de la deuda.

      Un claro ejemplo de lo anterior lo constituye la Resolución de la DGRN, de 29 de diciembre de 2005, que dispone "la sola afirmación por el recaudador de que la deuda que motiva el embargo cuestionado es deuda de la sociedad de gananciales no es suficiente para hacer posible la anotación. Es necesario para ello que exista una previa declaración judicial de ganancialidad de las deudas contraídas durante la vigencia de la sociedad de gananciales, pues no existiendo en nuestro Código Civil una presunción de ganancialidad de las deudas contraídas durante la sociedad de gananciales, ninguna deuda contraída por un solo cónyuge puede ser reputada ganancial y tratada como tal mientras no recaiga la pertinente declaración judicial en juicio declarativo entablado contra ambos cónyuges, pues a ambos corresponde, conjuntamente, la gestión de la sociedad de gananciales.

      Lo mismo cabe decir respecto de la afirmación de que el inventario de bienes gananciales sea incorrecto y, en consecuencia, deban responder también los bienes privativos conforme al artículo 1401 del CC o que los bienes embargados tengan carácter ganancial y no privativo. Son afirmaciones que deben ser confirmadas por resolución judicial firme y acreditadas al registrador de la propiedad al objeto de que sean debidamente calificadas conforme a lo expuesto en el artículo 18 de la Ley Hipotecaria; (...)".

      Entender lo contrario, tal y como afirma la propia DGRN, implicaría la indefensión del titular registral, al no poder alegar ni probar nada en contra de dicha ganancialidad, con menoscabo de su derecho a la tutela judicial efectiva, garantizado por el artículo 24 de la Constitución. Constituye pues una vía a través del cual el cónyuge no deudor puede oponerse adecuadamente a la ejecución de deudas de las que, en su caso, no ha de responder la comunidad de gananciales.

      En este sentido cabe entender que, "cuando la traba y su notificación se hubieran producido después de que la disolución y liquidación de la sociedad conyugal hubiera producido efecto frente a terceros de buena fe, para evitar el obstáculo que para la efectividad de la reclamación dirigida inicialmente contra el cónyuge deudor significa el acceso al Registro de la adjudicación a favor del otro cónyuge, hay que entender que es necesario demandar a ambos cónyuges, no sólo al deudor, sino también al titular registral de los bienes anteriormente gananciales" ( STS 184/2006, de 1 de marzo).

      Así entendido, el otorgamiento de capitulaciones matrimoniales fraudulentas, la eventual oposición del Registro a la anotación de embargo y la exigencia por el mismo de una demanda civil, frustran el normal desarrollo del procedimiento ejecutivo dirigido frente al deudor en la medida en que, como hemos analizado anteriormente, se manifiestan hechos o formulas jurídicas cuya finalidad es impedir o dificultar la acción de cobro de la Hacienda Pública, por lo que ésta puede resarcir el crédito tributario ejercitando su potestad de autotutela a través del citado artículo 42.2 a) de la LGT de 2003, considerando además que la condición de responsable tributario no obedece al ejercicio de una potestad discrecional de la Administración tributaria ya que debe reconocerse siempre respecto de todos aquellos casos en los que concurran los requisitos legalmente previstos, con independencia , en este caso, de la responsabilidad prevista en los artículos 1317, 1365 y 1401 de CC. La configuración del régimen de responsabilidad impide que quien ostenta la condición de deudor, eluda su responsabilidad ocultando o vaciando su patrimonio, sirviéndose para ello de terceros vinculados a los que la norma declara responsables solidarios tributarios en virtud del artículo 42.2 a) de la LGT de 2003 y que de igual forma ostentan la condición de obligado tributario desde la comisión de los presupuestos de hecho fijados en la norma, con independencia de que tal obligación no resultase aún exigible.

      QUINTO: En el caso que nos ocupa concurren los requisitos del artículo 42.2 a) de la LGT de 2003, pues tras la emisión de la providencia de apremio al deudor principal el 3 de marzo de 2006, con fecha 6 de abril de dicho año, mediante escritura de capitulaciones matrimoniales, se declara disuelta la sociedad de gananciales, haciéndose constar en la misma que el único bien que constituye el patrimonio ganancial, es el inmueble objeto de embargo preventivo, cuyo valor deducidas las cargas que pesan sobre el mismo asciende a 61.361,20 € que se divide por mitad entre ambos cónyuges, adjudicándose a la esposa reclamante el pleno dominio del mismo, evidentemente con la finalidad de impedir la traba de dicho inmueble por la Administración Tributaria, al vaciar de contenido patrimonial al deudor principal, con el conocimiento de su cónyuge.

      SEXTO: En cuanto a la prescripción alegada para el cobro de la deuda a la interesada, el artículo 67.2 de la LGT de 2003, dispone que:

      El plazo de prescripción para exigir la obligación de pago a los responsables solidarios comenzará a contarse desde el día siguiente a la finalización del plazo de pago en período voluntario del deudor principal.

      No obstante lo dispuesto en el párrafo anterior, en el caso de los responsables solidarios previstos en el apartado 2 del artículo 42 de esta Ley, dicho plazo de prescripción se iniciará en el momento en que ocurran los hechos que constituyan el presupuesto de la responsabilidad. [...].

      Todo ello siempre que no haya prescrito la acción contra los obligados principales y responsables, que no es el caso.

      En el supuesto que nos ocupa, el 6 de abril de 2006, se declara disuelta la sociedad de gananciales, la notificación del inicio del expediente de responsabilidad se produce el 1 de octubre de 2008, y el acuerdo de declaración de responsabilidad se notifica el 1 de diciembre de dicho año.

      Entre ninguna de estas fechas, ha transcurrido el plazo de cuatro años que se fija en el artículo 66 de la LGT de 2003, por lo que no procede aceptar la prescripción alegada.

      SEPTIMO: En cuanto al procedimiento se ha observado el establecido en el artículo 124 del vigente Reglamento General de Recaudación de 29 de julio de 2005 y en el artículo 175 de la LGT, pues a la interesada declarada responsable solidaria, se le comunicó el inicio del expediente de declaración de responsabilidad, le fue concedido el preceptivo trámite de audiencia y se ha dictado el acto declarativo de la responsabilidad.

      OCTAVO: En virtud de lo expuesto, procede la desestimación del presente recurso de alzada, sin perjuicio de lo que la Audiencia Nacional falle al conocer del recurso contencioso-administrativo interpuesto por D. B-cónyuge de la interesada-, contra la resolución de este Tribunal Económico-Administrativo Central de 10 de febrero de 2010, R.G. 3858-2009, que confirmó el acuerdo de declaración de responsabilidad subsidiaria de aquel como administrador de X, S.L.

      Por lo expuesto,

      EL TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, EN SALA, ACUERDA: Desestimar el presente recurso de alzada y confirmar la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de ... impugnada, por ser ajustado a Derecho el acuerdo de declaración de responsabilidad.