STS, 4 de Julio de 2012

La Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, con fecha 22 de junio de 2009, y en el recurso antes referenciado, dictó sentencia con la siguiente parte dispositiva: "FALLAMOS: Que debemos desestimar el Recurso Contencioso-Administrativo interpuesto por el Procurador de los Tribunales D. Carlos de Grado Viejo, en representación de la entidad Parcelatoria Gonzalo Chacón, S.A., contra la resolución del Tribunal Económico- Administrativo Central de fecha 19 de abril de 2007, y declarar la misma conforme al ordenamiento jurídico. No se hace expresa condena en costas. ".

Contra la anterior sentencia, por el Procurador D. Carlos de Grado Viejo, en nombre y representación de la entidad Parcelatoria Gonzalo Chacón, S.A., se interpone Recurso de Casación al amparo de los siguientes motivos: "Primero.- Al amparo del motivo 1 d) del artículo 88 LJCA por infracción de las normas del ordenamiento jurídico que fueren aplicables para resolver las cuestiones objeto de debate, al infringir la sentencia recurrida los arts. 15.11 y 21 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades (vigente hasta el 5 de febrero de 2004), el 184 de la LSA, el Plan General de Contabilidad y las Normas de Adaptación del Plan General de Contabilidad a las empresas inmobiliarias aprobadas por Orden del Ministerio de Hacienda de 28 de diciembre de 1994 (Parte Tercera, <> Grupo 2, Inmobilizado). Segundo.- Al amparo del motivo 1 d) del art. 88 LJCA por infracción de las normas del ordenamiento jurídico que fueren aplicables para resolver la cuestión objeto de debate, al infringir la sentencia recurrida la norma de valoración tercera, letra c), de la parte quinta <> de las Normas de Adaptación del Plan General de Contabilidad a las empresas inmobiliarias aprobadas por Orden del Ministerio de Hacienda de 28 de diciembre de 1994. Tercero.- Al amparo del motivo 1 d) del artículo 88 LJCA , por infracción de normas legales del ordenamiento jurídico al infringir la sentencia recurrida las normas que específicamente regulan la valoración de la prueba por infracción de los artículos 319 , 348 y 218 de la Ley 1/2000, LEC y del artículo 24 de la Constitución Española . Cuarto.- Al amparo del motivo 1 d) del art. 88 LJCA , por infracción de normas legales del ordenamiento jurídico reguladoras de las sentencias y, subsidiariamente, al amparo del motivo 1 c) del art. 88 LJCA por quebrantamiento de las formas esenciales del juicio por infracción de las normas reguladoras de la sentencia, al infringir la sentencia recurrida el art. 218 de la Ley 1/2000, LEC y art. 120.3 de la Constitución Española por falta de claridad y precisión en la motivación de la sentencia recurrida. Quinto.- Al amparo del motivo 1 d) del art. 88 LJCA por infracción de la jurisprudencia que fuera aplicable para resolver las cuestiones objeto de debate al infringir la sentencia recurrida la doctrina jurisprudencial contenida en la sentencia del Tribunal Supremo Sala 3ª de fecha 11 de febrero de 2008, recurso nº 5369/2002 y en la sentencia del Tribunal Supremo Sala 3 ª de fecha 8 de febrero de 2005, recurso nº 6567/1999 . Sexto.- Al amparo del motivo 1 d) del art. 88 LJCA por infracción de las normas del ordenamiento jurídico que fueren aplicables para resolver la cuestión objeto de debate, al infringir la sentencia recurrida el artículo 9.3 de la Constitución Española .". Termina suplicando de la Sala declare la nulidad de la sentencia recurrida y el derecho a los beneficios de diferimiento por reinversión y deducción del importe de la depreciación monetaria regulados en los artículos 21 y 15.11 de la Ley 43/1995 del Impuesto sobre Sociedades.

Acordado señalar día para el fallo en la presente casación cuando por turno correspondiera, fue fijado a tal fin el día 20 de junio de 2012, en cuya fecha tuvo lugar.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Manuel Vicente Garzon Herrero, Magistrado de la Sala

Se impugna, mediante este Recurso de Casación, interpuesto por el Procurador D. Carlos de Grado Viejo, actuando en nombre y representación de la entidad Parcelatoria de Gonzalo Chacón, S.A., la sentencia de 22 de junio de 2009, de la Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, por la que se desestimó el Recurso Contencioso-Administrativo número 329/2007 de los que se encontraban pendientes ante dicho órgano jurisdiccional.

El citado recurso había sido iniciado por quien hoy es recurrente en casación contra la resolución del TEAC de fecha 19 abril 2007, en la que era parte la recurrente.

La sentencia de instancia desestima el Recurso Contencioso Administrativo, y no conforme con ella la entidad demandante interpone el Recurso de Casación que decidimos que fundamenta en los siguientes motivos: "Primero.- Al amparo del motivo 1 d) del artículo 88 LJCA por infracción de las normas del ordenamiento jurídico que fueren aplicables para resolver las cuestiones objeto de debate, al infringir la sentencia recurrida los arts. 15.11 y 21 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades (vigente hasta el 5 de febrero de 2004), el 184 de la LSA, el Plan General de Contabilidad y las Normas de Adaptación del Plan General de Contabilidad a las empresas inmobiliarias aprobadas por Orden del Ministerio de Hacienda de 28 de diciembre de 1994 (Parte Tercera, «Definiciones y Relaciones Contables» Grupo 2, Inmobilizado). Segundo.- Al amparo del motivo 1 d) del art. 88 LJCA por infracción de las normas del ordenamiento jurídico que fueren aplicables para resolver la cuestión objeto de debate, al infringir la sentencia recurrida la norma de valoración tercera, letra c), de la parte quinta «Normas de Valoración» de las Normas de Adaptación del Plan General de Contabilidad a las empresas inmobiliarias aprobadas por Orden del Ministerio de Hacienda de 28 de diciembre de 1994. Tercero.- Al amparo del motivo 1 d) del artículo 88 LJCA , por infracción de normas legales del ordenamiento jurídico al infringir la sentencia recurrida las normas que específicamente regulan la valoración de la prueba por infracción de los artículos 319 , 348 y 218 de la Ley 1/2000, LEC y del artículo 24 de la Constitución Española . Cuarto.- Al amparo del motivo 1 d) del art. 88 LJCA , por infracción de normas legales del ordenamiento jurídico reguladoras de las sentencias y, subsidiariamente, al amparo del motivo 1 c) del art. 88 LJCA por quebrantamiento de las formas esenciales del juicio por infracción de las normas reguladoras de la sentencia, al infringir la sentencia recurrida el art. 218 de la Ley 1/2000, LEC y art. 120.3 de la Constitución Española por falta de claridad y precisión en la motivación de la sentencia recurrida. Quinto.- Al amparo del motivo 1 d) del art. 88 LJCA por infracción de la jurisprudencia que fuera aplicable para resolver las cuestiones objeto de debate al infringir la sentencia recurrida la doctrina jurisprudencial contenida en la sentencia del Tribunal Supremo Sala 3ª de fecha 11 de febrero de 2008, recurso nº 5369/2002 y en la sentencia del Tribunal Supremo Sala 3 ª de fecha 8 de febrero de 2005, recurso nº 6567/1999 . Sexto.- Al amparo del motivo 1 d) del art. 88 LJCA por infracción de las normas del ordenamiento jurídico que fueren aplicables para resolver la cuestión objeto de debate, al infringir la sentencia recurrida el artículo 9.3 de la Constitución Española .".

Los hechos que subyacen a este recurso son descritos por la sentencia de instancia en los siguientes términos: "La entidad actora se constituyó en escritura pública de 14 mayo 1946, con un capital social de 500.000 ptas desembolsado mediante la aportación de la tercera parte indivisa de 84 fincas y el resto en efectivo. En escritura pública de 17 noviembre 1992 se modifica el objeto social fijándose como objeto de la misma: a) El estudio, desarrollo, promoción, y ejecución bien directamente o por medio o cuenta de terceros de parcelaciones, reparcelaciones, urbanizaciones de viviendas, zonas industriales, zonas de ocio, incluidos campos de golf. La compraventa de fincas rústicas, urbanas y su explotación, la construcción de toda clase de edificios y obras ya por sí o por medio de terceros y la venta o explotación de los construido. El obligado tributario está dado de alta en el AE promoción inmobiliaria durante 1998 y 1999.

Consta igualmente, que el actor celebró dos contratos privados de compraventa en fecha 23 diciembre 1998, y por ellos transmite a la entidad Arpegio Áreas Promoción Empresarial SA las siguientes fincas:

1. - Finca rústica no urbanizable en Arroyomolinos de 95ha de superficie estipulándose un precio de 475 millones de ptas más IVA, a abonar una parte a la firma del contrato y el resto en el momento del otorgamiento de la escritura.

2. - Finca rústica no urbanizable en Arroyomolinos, se compone de dos fincas, una de ellas de 47'65 ha de superficie, y la otra de 94'85 ha de superficie. Se fija como precio de venta 712.500.000 ptas más IVA, a abonar una parte al momento de firmarse el contrato y la otra en el momento de firmarse la escritura pública. El 15 septiembre 1999 se firma un anexo a esos contratos para ajustar el precio de venta al haberse segregado una franja de 17'37 ha de la parcela.

En esa fecha de 15 septiembre 1999 se otorga la escritura pública de la primera parcela de la señalada como nº2 y se abona el importe pendiente de pago. En fecha 22 diciembre 1999 se otorga la escritura pública de la finca de apartado nº 1 y se abona el precio pendiente de pago.

Esas dos fincas pertenecían a la sociedad actora desde el momento de su constitución en 1946 como aportación de Dª Hortensia aunque como fincas independientes. Esas fincas se encontraban contabilizadas en la cuenta 220 «Terrenos y bienes naturales» del inmovilizado material con un valor contable de 252.395 ptas

El obligado tributario registró en la cuenta 771 «beneficios procedentes del inmovilizado material terrenos», un saldo de 326.074.038€ en 1998 y 766.004.790 ptas en 1999.

Optó por incluir en la declaración del ejercicio 1998 el beneficio producido por la parte del precio recibido en el momento de firmar los contratos privados de compraventa que eran de fecha 23 diciembre 1998, y en el ejercicio 1999 el beneficio producido por el resto del precio que quedaba pendiente de percibir y que se recibió al otorgar las escrituras públicas de compraventa.

El obligado tributario acogió el beneficio de las transmisiones al beneficio del diferimiento por reinversión practicando los ajustes correspondientes de 326.074.038€ en 1998 y 766.004.790 ptas en 1999 y aplicó además los correspondientes ajustes por depreciación por corrección monetaria por 3.000.608 ptas en 1998.

Consta igualmente, que la entidad actora titular de esas fincas desde 1946 estaba interesado en la recalificación de las mismas a suelo urbanizable y desde 1995 venía realizando gestiones ante el Ayuntamiento de Arroyomolinos en el proceso de revisión del planteamiento urbanístico municipal y ante la Consejería de Política Territorial de la Comunidad de Madrid que se materializaron en un convenio de desarrollo urbanístico no residencial el 8 junio 1995.

En fecha 8 junio 1995 se suscribe con el Ayuntamiento de Arroyomolinos, la Consejería de Política Territorial de la CAM, y la actora una propuesta de convenio relativa a la actuación urbanística de los terrenos conocidos como Monte San Martín propiedad de la actora.

El 22 mayo 1997 se firma un Protocolo sobre la creación de un área de ocio denominada Xanadú Milenium en el término de Arroyomolinos, la actora, y la entidad Brian Harvey Associates Limited, en virtud de este Protocolo, la actora como propietaria de la finca denominada Monte San Martín sobre la que existe un convenio de desarrollo urbanístico, manifiesta su intención de llevar a cabo con la entidad británica la venta del suelo para desarrollar el futuro proyecto ocio-deportivo Xanadú Milenium.

De acuerdo con el acta de la Junta General de Accionista de la entidad Parcelatoria Gonzalo Chacón SA el 28 junio 1997 acuerda suscribir con la entidad LEMBECKE SA un contrato para la realización de todas las gestiones necesarias frente a organismos del Estado, Comunidad de Madrid, y Ayuntamiento de Arroyomolinos tendentes a la obtención de la documentación necesaria para el cumplimiento de las obligaciones asumidas por la actora en el contrato de compraventa suscrito con la entidad Brian Harvey Associates Limited.

En fecha 2 julio 1997 firman la actora y la entidad británica el contrato de compraventa de la finca de la que se ha segregado una parte que se ha vendido a Repsol. Por ello la entidad británica adquiere la parte restante comprometiéndose a desarrollar el proyecto Xanadú Milenium.

Frustrado el contrato de compraventa con esa entidad británica por el incumplimiento de esta de sus obligaciones, se procede a su resolución el 3 noviembre 1999, y se suscribe el contrato de 3 agosto 1998 con el Ayuntamiento de Arroyomolinos, la Cía Acer Snowmec Consultants Limited y la sociedad en constitución Madrid Xanadú 2000 SL, estableciendo un acuerdo de asociación con la Cía Acer que es especialista en el montaje de grandes centros recreativos de nieve y acuerdan la constitución de Madrid Xanadú 2000 para poner a su disposición los terrenos descritos y desarrollar un centro de ocio y deporte teniendo la consideración de promotora.

La entidad Madrid Xanadú 2000 SL se constituye el 5 octubre 1998 y desde el 17 diciembre 1998 la actora ostenta el 98% de su capital social hasta el 21 julio 2001 fecha en la que la actora aporta las participaciones sociales de Madrid Xanadú 2000 SL a la entidad holandesa en constitución JAHOLD BV.

En fecha 15 diciembre 1998 se pone en conocimiento del Ayuntamiento que la entidad Madrid Xanadú 2000 SL no ha podido tener la disposición efectiva de los terrenos de la actora ya que han decidido venderlos a Arpegio Áreas de Promoción Empresarial SA como órgano promotor e impulsor del desarrollo del Plan Regional de Estrategia Territorial que relanzará de manera más efectiva el proyecto. En fecha 17 diciembre 1998, D. Fabio vende las 25 participaciones de que es titular en Madrid Xanadú 2000 SL a la actora, y D. Millán vende 24 participaciones sociales a Parcelatoria y una de las participaciones a D. Jesús Ángel , Consejero Delegado de Parcelatoria.

El 23 diciembre 1998 se firman los dos contratos privados de compraventa mencionados y en fechas de 15 diciembre y 23 diciembre 1999 se firman las escrituras públicas.

En esos contratos de compraventa se establece una opción de compra a favor de la actora en virtud del cual Arpegio como propietaria concede a Madrid Xanadú 2000 SL un derecho de opción de compra irrevocable sobre la finca con el único fin de ejecutar el proyecto Xanadú de acuerdo con el convenio de 3 agosto 1998. El 21 diciembre 1999 firman un nuevo acuerdo por el cual se modifica el plazo para el ejercicio de la opción de compra hasta el 21 diciembre 2000 y prorrogable por acuerdo de ambas partes por un nuevo periodo de seis meses. El 13 diciembre 2000 se firma un nuevo contrato respecto al plazo de la opción de compra hasta el 31 diciembre 2001 y prorrogable por un nuevo periodo de seis meses.

El 21 julio 2001 la actora firma un contrato privado denominado Joint Venture and Sharcholders Agreemenr con la entidad americana Mills Global 11 L.L.C. en virtud del cual ambas partes adquieren de la entidad holandesa Jahold BV mediante la aportación por parte de la actora del 100% de las participaciones sociales de Madrid Xanadú y por parte de Mills Global de un crédito suficiente para financiar la construcción de un centro recreativo de ocio Madrid Xanadú, y la parte que corresponde a la actora en Madrid Xanadú 2000 SL es a través de la entidad holandesa Jahold BV.

El 4 diciembre 2001 se otorga la escritura pública de compraventa de la finca rústica y ya urbanizable de 95ha de superficie por parte de Arpegio a favor de Madrid Xanadú 2000 SL para ejecutar ese proyecto de Xanadú y por un precio de 675 millones de ptas más IVA.

La Administración en su acta de disconformidad expone que la venta de esas dos fincas que ya se han mencionado a la entidad Arpegio se produjo cuando no estaban sometidas a ningún tipo de explotación o arrendamiento, y que desde 1995 su actividad estaba encaminada a la recalificación del suelo de esas fincas. Además la forma de la contabilización debe ajustarse a la naturaleza del terreno y que deberá estar en función del destino previsto por la empresa a ese terreno.".

La cuestión crucial que este recurso entraña es la de decidir acerca de la naturaleza de los bienes objeto de transmisión. Concretamente, si tales bienes configuraban las "existencias" de la entidad, tesis mantenida por la Administración, y la sentencia impugnada, o si, contrariamente, tales bienes configuraban el "activo inmovilizado material" de la entidad transmitente, tesis mantenida por la actora.

La solución a la problemática planteada ha de tener la respuesta que proceda a la vista de las circunstancias concurrentes en el caso, es decir, las de naturaleza probatoria.

Por tanto, no son determinantes para la resolución del problema, ni los preceptos aplicables sobre cuyo contenido están plenamente acordes las partes, sino sobre si los bienes transmitidos encajan en las previsiones que tales preceptos contienen y que para no reiterar son el artículo 21 de la Ley 43/1995 ; el artículo 15.11 del mismo texto legal ; el artículo 184.2 de la L.S.A .; la Norma de Valoración 3ª, letra c de la partida quinta: Normas de Valoración de las Normas de Adaptación del Plan General de Contabilidad de las Empresas aprobado por la Orden del Ministerio de Hacienda de 28 de diciembre de 1994.

Tampoco es decisivo la contabilidad de la entidad recurrente, porque la cuestión ha de ser resuelta desde la perspectiva de la realidad de las cosas, porque lo determinante es la naturaleza verdadera de los bienes transmitidos a la vista de los hechos, y no como estos aparecen contablemente anotados.

Centrada así la temática debatida el verdadero eje del recurso radica en el reproche que se hace a la sentencia por infracción de los artículos 319 , 348 y 218 de la L.E.C .

El primer reproche, sustentado en una vulneración del artículo 319 de la LEC , desconoce, y el propio recurrente lo afirma en el motivo, que la sentencia de instancia contempla la apreciación de que los terrenos con anterioridad a 1992 estuvieron afectos a la actividad en su calidad de inmovilizado material. El problema radica en que con posterioridad a esa fecha, no hay documentos que, de modo taxativo, acrediten su naturaleza, no consta la misma afección que hasta entonces existió. Es, pues, evidente que la sentencia de instancia divide los períodos de la vida social en dos etapas. La primera, desde su inicio hasta 1992, en que se produjo el cambio del objeto social, durante él la afección y su naturaleza como inmovilizado material de los terrenos transmitidos es indudable; la segunda, desde 1992 hasta la transmisión, en este segundo período no existen documentos generadores del error probatorio alegado. Los únicos documentos que coadyuvan a la tesis del actor son los recibos esgrimidos como tasa por matrícula de coto de caza pagada por los terrenos que están el origen del litigio, pero tales recibos no son concluyentes pues, de un lado, la superficie no es significativa como tal coto y tampoco hay prueba sobre la efectiva utilización como coto de caza, y de otra parte, y esto es lo fundamental, es evidente la vocación para la venta de tales bienes que, en corto espacio de tiempo, fueron objeto de sucesivas operaciones de compra, previos contratos de opción de compra para concluir con la venta generadora de las liquidaciones impugnadas.

Tampoco puede alegarse como determinante del error de la sentencia impugnada el artículo 218 de la LEC sobre la vulneración de la prueba pericial practicada, pues lo que deviene en decisivo para la solución del problema planteado no son los conocimientos científicos y técnicos del perito sino los concretos hechos de la actora que permiten inferir si los bienes estaban afectos a la actividad empresarial propia del ciclo empresarial de la demandante, o, contrariamente, eran bienes destinados a permanecer en el inmovilizado. Era, pues, el tema a decidir una cuestión anímica, mucho más que técnica, lo que hace imposible aceptar la infracción sobre la valoración de la prueba pericial efectuada.

En definitiva, la sentencia impugnada tiene un sustrato indudable: el tráfico jurídico de que han sido objeto las fincas transmitidas en las fechas anteriores a las transmisiones ahora analizadas, así como el "tráfico urbanístico" que sobre ellas operó desde 1995. Frente a estas realidades las demás pruebas palidecen.

Por todo ello, el motivo ha de ser desestimado.

Es claro, desde los razonamientos precedentes que no concurre la incongruencia denunciada, más allá de hipotéticas contradicciones accidentales en la sentencia, en todo caso, irrelevantes.

Además, y prescindiendo de hipotéticos errores urbanísticos en la calificación de las fincas, es evidente que las fincas transmitidas, de 95 Has. una, y, de 142 Has., otra, fueron vendidas por un precio de 475 millones y 712.500.000 nada acorde a su naturaleza de fincas rústicas, sobre todo, si su destino era el de coto de caza, lo que demuestra que las negociaciones urbanísticas llevadas a cabo sobre ellas desde 1995, desplegaron un decisivo efecto en el precio de venta.

De otro lado, es patente que los hechos a que se refiere la sentencia de 8 de febrero de 2005 del Tribunal Supremo no son los mismos que los aquí descritos, lo que excluye que se la pueda tomar como término de comparación válido. También hemos subrayado el elemento anímico que la cuestión litigiosa tiene, lo que hace improcedente las comparaciones del tipo de la invocada, pues las circunstancias anímicas, con el debido reflejo en los hechos, son las determinantes de la naturaleza de los bienes, y, en consecuencia difícilmente extrapolables las conclusiones obtenidas en este recurso a otros supuestos distintos, en los que los hechos forzosamente eran distintos.

Ello determina que tanto el cuarto motivo como el quinto deban ser desestimados.

Idéntica conclusión desestimatoria deba producirse con respecto al último motivo, pues, con independencia de las dificultades interpretativas de las normas aplicadas, es claro que la liquidación impugnada, en sí misma, no constituye una infracción del principio constitucional sobre la seguridad jurídica que consagra el artículo 9.3 de la Constitución Española , sino su cumplimiento, por todo lo razonado, mucho más cuando las dificultades, en este caso, no radican en las normas aplicables sino en los hechos que condicionan la aplicación de esos textos legales.

De todo lo razonado se infiere la necesidad de desestimar el Recurso de Casación que decidimos con expresa imposición de costas a la entidad recurrente, a tenor de lo dispuesto en el artículo 139 de la Ley Jurisdiccional , que no podrán exceder de 6.000 euros.

En su virtud, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución,