STS, 9 de Febrero de 2012

JurisdicciónEspaña
Fecha09 Febrero 2012
EmisorTribunal Supremo, sala tercera, (Contencioso Administrativo)

SENTENCIA

En la Villa de Madrid, a nueve de Febrero de dos mil doce.

Visto por la Sala Tercera del Tribunal Supremo, constituida en su Sección Segunda por los Sres. Magistrados relacionados al margen, el presente recurso de casación núm. 6136/2010, promovido por la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO y en su representación y defensa por el Abogado del Estado, contra el Auto de 22 de julio de 2010 de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional , confirmado en súplica por otro de 20 de septiembre de 2010 , que resuelve incidente de ejecución en el recurso contencioso-administrativo 809/2000, interpuesto por CIUDADELA, S.A. DE INVERSIONES, [incidente de ejecución promovido frente a acuerdo de ejecución de la Agencia Estatal de Administración Tributaria de 8 de octubre de 2009, en relación con Liquidación Tributaria en concepto de Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1.988].

Comparece como parte recurrida la entidad mercantil CIUDADELA S.A. DE INVERSIONES, representada por Procurador y dirigida por Letrado.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO

En fecha 15 de junio de 2010, el Procurador de los Tribunales D. Francisco Velasco Muñoz Cuellar, en nombre y representación de la entidad Ciudadela, S.A. de Inversiones promovió incidente de ejecución de sentencia respecto de la dictada por la Sala de lo Contencioso Administrativo de este Tribunal Supremo de fecha 8 de octubre de 2009 , por la que se estimó parcialmente el recurso interpuesto por la recurrente contra la sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, Sección Segunda, de fecha 12 de mayo de 2003, recaída en el seno del recurso 809/2000 , en relación con la liquidación practicada por la Delegación Especial de Valencia, Inspección Regional, de 6 de mayo de 2000.

SEGUNDO

La Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, en Auto de 22 de julio de 2010 , acordó estimar el incidente de ejecución promovido por el Procurador D. Francisco Velasco Muñoz Cuellar, en nombre y representación de la entidad Ciudadela, S.A. de Inversiones, contra la liquidación practicada por la Delegación Especial de Valencia, Inspección Regional de la Agencia Tributaria, de 6 de mayo de 2010, en lo que respecta a los intereses de demora girados por importe de 372.955,78 €, que se anulan, debiendo exigirse únicamente los liquidados en el Acta de 28 de septiembre de 1992, es decir, 79.769,17 €, sin imposición de costas.

TERCERO

Con fecha 1 de septiembre de 2010 el Sr. Abogado del Estado presentó escrito interponiendo recurso de súplica contra el auto de esta Sala de fecha 22 de julio de 2010 , donde se estimaba el incidente de ejecución promovido por el Sr. Procurador D. Francisco Velasco Muñoz Cuellar.

Por Auto de 20 de septiembre de 2010, la Sección Segunda de la Sala de la Jurisdicción de la Audiencia Nacional acordó desestimar el recurso de súplica interpuesto por el Abogado del Estado, sin imposición de costas.

CUARTO

Contra el Auto de la Audiencia Nacional de 22 de julio de 2010 , confirmado en súplica por otro de 20 de septiembre de 2010 , que resolvió incidente de ejecución en el recurso contencioso-administrativo núm. 809/2000, el Abogado del Estado preparó ante el Tribunal "a quo" el presente recurso de casación que, una vez tenido por preparado, fue interpuesto en plazo ante esta Sala. Y formalizado por la representación procesal de la parte recurrida -la entidad CIUDADELA S.A. DE INVERSIONES- su oportuno escrito de oposición al recurso, se señaló la audiencia del día 7 de diciembre de 2011 para la votación y fallo de este recurso, día en el que, efectivamente, se deliberó, votó y falló, lo que se llevó a cabo con el resultado que ahora se expresa.

QUINTO

Se han cumplido todos los requisitos procesales, salvo el plazo para dictar sentencia, debido a la carga de trabajo que pesa sobre el Ponente.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Juan Gonzalo Martinez Mico, quien expresa el parecer de la Sección.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO

Es objeto del presente recurso de casación el Auto de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso- Administrativo de la Audiencia Nacional de 22 de julio de 2010 , confirmado en súplica por otro de 20 de septiembre de 2010 , que resolvió el incidente de ejecución de sentencia promovido por la entidad mercantil CIUDADELA S.A. DE INVERSIONES respecto de la sentencia dictada por esta Sala y Sección con fecha 8 de octubre de 2009 por la que se estimó parcialmente el recurso interpuesto por CIUDADELA S.A. DE INVERSIONES contra la sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección Segunda, de la Audiencia Nacional de 12 de mayo de 2003, recaída en el seno del recurso nº 809/2000 , en relación con la liquidación practicada por la Dependencia Especial de Valencia, Inspección Regional de la Agencia Tributaria, de 6 de mayo de 2010, estimándolo en lo que respecta a los intereses de demora girados por importe de 372.955'78 € que se anulan, debiéndose exigirse únicamente los liquidados en el Acta de 28 de septiembre de 1992, es decir, 79.769'17 €.

El fallo de la sentencia de la Audiencia Nacional de 12 de mayo de 2003 había estimado también en parte el recurso contencioso-administrativo formulado por la entidad CIUDADELA S.A. DE INVERSIONES contra la resolución dictada por el TEAC con fecha 8 de septiembre de 2000 y anuló dicha resolución en el extremo relativo a los intereses de demora liquidados en el sentido declarado en el Fundamento Jurídico nº 7 de la sentencia, siendo conforme a Derecho en todo lo demás.

En el Fundamento Jurídico citado -el 7 -- la sentencia de la Audiencia Nacional de 12 de mayo de 2003 , recordando lo declarado en sentencia de 20 de enero de 2000 (rec. nº 769/1997) de la misma Sala y Sección Segunda , acerca de la falta de motivación de los intereses de demora liquidados, decía: "... supuesta -y no discutida, por cierto- la procedencia de liquidar intereses de demora, de acuerdo con lo previsto en el artículo 36.1 de la ley General Presupuestaria , según el cual, las cantidades adeudadas a la Hacienda Pública devengarán intereses de demora desde el día siguiente al de su vencimiento, y teniendo en cuenta asimismo lo dispuesto en el artículo 58.2 b) de la Ley General Tributaria "ex artículo 15 del Decreto Ley 6/1974, de 27 de diciembre ", así como, desde otra óptica, que tales intereses de demora de ningún modo tienen carácter sancionador, como ponía de manifiesto la redacción originaria del artículo 90 de la propia Ley General Tributaria , la Sala ha de examinar si la liquidación de tales intereses en el presente caso está suficientemente motivada que es lo que aquí propiamente se cuestiona.

Los intereses de demora son elementos integrantes de la deuda tributaria ( letra c) del apartado 2 del artículo 58 de la Ley 230/1963 de 28 de diciembre, Ley General Tributaria aplicable al caso por razón del tiempo) y de ahí que la notificación de las liquidaciones tributarias ( artículo 124.1 de la propia Ley General Tributaria , desde su versión originaria) necesariamente habrá de comprender "los elementos esenciales" para determinar los intereses de demora, a saber: la base de cálculo, el periodo de tiempo por el que se devengan, y , más en concreto, el día inicial así como el día final del cómputo y, finalmente, el tipo de interés aplicable, incluyendo en esta última especificación, en su caso, las variaciones del mismo que correspondan por razones temporales de acuerdo con las diferentes Leyes de Presupuestos que resulten de aplicación.

Se trata, en efecto, del requisito de la "motivación" del acto administrativo, recogido en el artículo 54.1 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común (antes, artículo 43 de la Ley de Procedimiento Administrativo de 17 de julio de 1958 ), que tiene por finalidad la de que el interesado conozca los motivos que conducen a la resolución de la Administración, con el fin, en su caso, de poder rebatirlos en la forma procedimental regulada al efecto.

La obligación de notificar los elementos básicos del cálculo de los intereses de demora es una manifestación en el Derecho Tributario de esa obligación genérica que tiene la Administración de motivar, con sucinta referencia de hechos y fundamentos de Derecho, los actos administrativos que limiten derechos subjetivos o intereses legítimos. Motivación que, a su vez, es consecuencia de los principios de seguridad jurídica y de interdicción de la arbitrariedad enunciados por el apartado 3 del artículo 9 CE de la Constitución y que también desde otra perspectiva puede considerarse como una exigencia constitucional impuesta no sólo por el artículo 24.2 CE sino también por el artículo 103 (principio de legalidad en la actuación administrativa).

En este sentido, se ha venido destacando tanto por la jurisprudencia como por la doctrina, la estrecha conexión entre el requisito de la motivación y el derecho de defensa del obligado tributario. Pero la exigencia de motivación no se reduce a esa conexión. La obligación de motivar no está prevista sólo como garantía del derecho a la defensa de los contribuyentes, sino que tiende también a asegurar la imparcialidad de la actuación de la Administración tributaria así como de la observancia de las reglas que disciplinan el ejercicio de las potestades que le han sido atribuidas.

De ahí, que el Tribunal Supremo haya venido exigiendo reiteradamente el cumplimiento de los requisitos de motivación de las liquidaciones tributarias, de acuerdo con la exigencia recogida en el artículo 124 de la Ley General Tributaria con todo el rigor inherente a toda garantía del administrado ( SS.T.S. de 14 de noviembre de 1988 , 30 de enero de 1989 , 16 de noviembre de 1993 y 15 de noviembre de 1995 ).

En el presente caso la falta de motivación aparece clara, ya que ni en el acta inicial, ni en ninguno de los actos administrativos subsiguientes se especifica ninguno de los elementos anteriormente mencionados, esto es, ni el momento inicial y final del cómputo de intereses, ni el tipo de interés aplicado ni tampoco la cantidad sobre la que se calcularon; y sin que tal ausencia de motivación aparezca subsanada en la resolución impugnada que incluso omite toda referencia a tal cuestión, no obstante haber sido expresamente planteada en el recurso de alzada.

En definitiva, en razón a todo lo anterior forzoso es concluir que tal liquidación es anulable, por lo que procede estimar el recurso contencioso-administrativo en cuanto a este concreto extremo se refiere, anulando la resolución impugnada por su disconformidad a Derecho; y ello sin perjuicio de que la Administración pueda, en su caso, practicar nueva liquidación de intereses de demora suficiente y debidamente motivada de acuerdo con lo declarado".

La sentencia de este Tribunal Supremo de 8 de octubre de 2009 anuló la sentencia de 12 de mayo de 2003 de la Audiencia Nacional sólo en el extremo referido a la sanción impuesta, confirmándola en lo demás.

En cumplimiento de la sentencia del Tribunal Supremo de 8 de octubre de 2009 se procedió por la Inspección Regional de la Delegación Especial en Valencia de la Agencia Tributaria a ejecutar la misma en resolución de 6 de mayo de 2010, que en su Fundamento de Derecho Cuarto, después de transcribir el artículo 26.5 de la Ley 58/2003, General Tributaria -el mismo precepto en base al cual articula el Abogado del Estado su recurso de casación- decía

"El artículo 26 de la Ley 58/2003 dispone que el interés de demora será el interés legal del dinero vigente a lo largo del período en que aquél se devengue, incrementado en un 25 por ciento, salvo que la Ley de P.G.E. establezca otro diferente. En base a ello, los tipos dé interés aplicables son:

Desde el 20/07/1989 hasta el 30/06/1990: 11,00%

Desde el 01/07/1990 hasta el 31/12/1993: 12,00%

Desde el 01/01/1994 hasta el 31/12/1996: 11,00%

Desde el 01/01/1997 hasta el 31/12/1997: 9,50%

Desde el 01/01/1998 hasta el 31/12/1998: 7,50%

Desde el 01/01/1999 hasta el 31/12/2000: 5,50%

Desde el 01/01/2001 hasta el 31/12/2001: 6,50%

Desde el 01/01/2002 hasta el 31/12/2003: 5,50%

Desde el 01/01/2004 hasta el 31/12/2004: 4,75%

Desde el 01/01/2005 hasta el 05/11/2006: 5,00%

Desde el 01/01/2007 hasta el 14/11/2007: 6,25%

Desde el 01/01/2008 hasta el 31/03/2009: 7,00%

Desde el 01/04/2009 hasta el 06/05/2010: 5,00%

Por tanto, en ejecución de la sentencia se debe anular la liquidación impugnada y practicar nueva liquidación que comprenda la cuota, ...y los intereses de demora calculados desde que finalizó el plazo establecido para la presentación de la autoliquidación y hasta la fecha en que se practique la nueva liquidación, que será la del presente acuerdo, con el límite de la fecha final del plazo para ejecutar la sentencia, es decir, dos meses desde la entrada de la misma en esta Dependencia ( art. 104.2 Ley 29/1998, de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa ). Todo ello según el siguiente detalle:

Cuota: 224.502,64 €

Fecha inicial: 26 de julio de 1989

Fecha final: 6 de mayo de 2010

Días transcurridos: 7.590

Importe total intereses de demora: 372.955,78 €".

Como se ha dicho antes, el Auto de 22 de julio de 2010 de la Sala de la Jurisdicción, Sección Segunda, de la Audiencia Nacional , estimó el incidente de ejecución promovido por CIUDADELA S.A. DE INVERSIONES contra la liquidación practicada por la resolución de 6 de mayo de 2010 de la Inspección Regional de Valencia en lo que respecta a los intereses de demora girados por importe de 372.955'78 €, que se anulan, debiendo exigirse únicamente los liquidados en el Acta de 28 de septiembre de 1992, es decir, 79.769'17 €.

Los argumentos en virtud de los cuales el incidente de ejecución fue estimado fueron los siguientes:

...pese a haber obtenido una resolución estimatoria de sus pretensiones en cuanto a los intereses de demora, la recurrente - CIUDADELA S.A. DE INVERSIONES- no sólo no se beneficia de la misma, sino que claramente el ejercicio de su acción judicial ha sido perjudicial para ella, puesto que el particular ha visto empeorada su situación en cuanto a este extremo.

Si la Administración no practicó inicialmente una liquidación de intereses correcta, lo que provocó su anulación por parte de esta Sala, no puede luego resultar beneficiada de su propio error, exigiendo además intereses de demora muy superiores a los que fueron objeto de discrepancia por la actora.

Y ello deriva también de los propios términos de la sentencia de esta Sala: "anular dicha resolución en el extremo relativo a los intereses de demora liquidados en el sentido declarado en el Fundamento Jurídico nº 7 de esta sentencia" en la que se habilita a la Administración para dictar nueva liquidación como la anterior pero suficiente y debidamente motivada.

Era claro, por tanto, la obligación de hacer a cargo de la misma ( artículo 1098 del Código Civil ), con unas fechas concretas, tanto en su "dies a quo" como en su "dies ad quem".

Y esa obligación resulta claramente incumplida cuando la liquidación de intereses objeto del incidente de ejecución supera con creces la cuantía de la que inicialmente se practicó y fue anulada por esta Sala.

Aunque no pueda hablarse técnicamente de "reforma peyorativa" o "reformatio in peius", pues los intereses han seguido devengándose al incumplir la Administración su obligación de hacer, la situación enjuiciada en el presente supuesto no resulta de recibo ni es propia de una Administración sometida a la Ley y al Derecho ( artículo 103,1 CE ).

Y tampoco resulta argumento suficiente para desvirtuar tal conclusión que por la actora se interpusiera recurso de casación contra la sentencia de esta Sala y Sección, puesto que en la nueva liquidación de intereses girados no se distingue entre uno y otro periodo (el referido a la obligación de hacer y el posterior), girándose los mismos hasta el día 6 de mayo de 2000, es decir, dos meses desde la entrada de la sentencia del Tribunal Supremo en la Dependencia Regional de Inspección.

El Auto de 22 de julio de 2010 termina ordenando a la Administración que practique nueva liquidación de intereses, debiendo exigirse los ya inicialmente liquidados en el acta de fecha 28 de septiembre de 1992, es decir, 79.769,17 €.

SEGUNDO

El Abogado del Estado formula su recurso de casación al amparo del artículo 88.1.d) de la vigente Ley de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa , por infracción de las normas del Ordenamiento Jurídico y de la jurisprudencia.

Invoca como precepto infringido el artículo 26.5 de la Ley General Tributaria de 2003 , sobre modo de proceder cuando deba practicarse una nueva liquidación tributaria como consecuencia de haber sido anulada parcialmente una liquidación anterior por resolución administrativa o judicial.

De acuerdo con el artículo 26.5 de la Ley General Tributaria de 2003 :

"En los casos en que resulte necesaria la práctica de una nueva liquidación como consecuencia de haber sido anulada otra liquidación por una resolución administrativa o judicial, se conservarán íntegramente los actos y trámites no afectados por la causa de anulación, con mantenimiento íntegro de su contenido, y exigencia del interés de demora sobre el importe de la nueva liquidación. En estos casos, la fecha de inicio del cómputo del interés de demora será la misma que, de acuerdo con lo establecido en el apartado 2 de este artículo, hubiera correspondido a la liquidación anulada y el interés se devengará hasta el momento en que se haya dictado la nueva liquidación, sin que el final del cómputo pueda ser posterior al plazo máximo para ejecutar la resolución".

La explicación del motivo del recurso es la siguiente:

A pesar de lo que se expresa en el tenor literal de los autos que se impugnan, no es correcto afirmar que los mismos resuelvan cuestiones decididas, directa o indirectamente, por la correspondiente sentencia; basta una simple lectura del Fundamento Jurídico Octavo [sic; debió querer decir Séptimo] de la sentencia, al que se remite su parte dispositiva, para comprender que la misma en absoluto incidió sobre el dies ad quem del computo de los correspondientes intereses de demora, que es la cuestión litigiosa en el incidente de ejecución de sentencia que nos ocupa.

Procedía por tanto ejecutar la Sentencia de instancia con arreglo a lo establecido en la Legislación vigente; y en lo que se refiere a la liquidación de los intereses de demora de la nueva liquidación tributaria, que sustituye a la que fue parcialmente anulada por la Sentencia de instancia, procede aplicar lo establecido en el artículo 26.5 de la Ley General Tributaria de 2003 , anteriormente transcrito, que con anterioridad ya venía estableciendo la jurisprudencia de esta Sala, a saber: aplicar los intereses de demora hasta el momento en que se haya dictado la nueva liquidación (sin que el final del cómputo pueda no obstante ser posterior al plazo máximo para ejecutar la resolución).

La finalidad de este esquema es que los nuevos intereses de demora se ajusten a la nueva base de la liquidación, sustituyendo así a los denominados intereses suspensivos; esta solución es más beneficiosa para el sujeto pasivo que la alternativa consistente en mantener el devengo de intereses suspensivos sobre el importe de la liquidación originaria, por todo el tiempo que duró la suspensión de su ejecución, hasta el momento en que por haber sido parcialmente anulada por parte de Sentencia judicial, y haber ganado firmeza la correspondiente sentencia, la liquidación originaria deba ser sustituida por una nueva liquidación; esta alternativa comportaría la exigencia de intereses, que aunque giraran bajo el nombre de suspensivos, en lugar de bajo el de intereses de demora, se estarían aplicando sobre una base mayor que la que resulta procedente.

Por tanto, el esquema del artículo 26.5 de la Ley General Tributaria de 2003 es el más respetuoso para con los derechos del sujeto pasivo; en el bien entendido de que, habida cuenta de lo establecido en nuestras Leyes Tributarias, lo que en modo alguno resulta conforme a Derecho es entender, como al parecer asumen los autos que se impugnan, que en los supuestos de anulación parcial de una liquidación tributaria no procede el devengo de intereses, ya sea de demora o suspensivos, más allá de la fecha en que se dictara la liquidación originaria.

Por lo tanto, en el caso que nos ocupa la Administración Tributaria ha actuado correctamente, dictando una nueva liquidación tributaria que sustituye a la originaria, calculando los intereses de demora de la nueva liquidación tributaria con arreglo a lo establecido en el artículo 26.5 de la Ley General Tributaria , y excluyendo la exigencia de intereses suspensivos sobre el importe de la antigua liquidación por razón del tiempo durante el cual se mantuvo la suspensión de la ejecución de aquella liquidación originaria.

El Abogado del Estado termina solicitando que se dicte sentencia por la que se anule el pronunciamiento estimatorio contenido en el auto impugnado en virtud del cual se anula la liquidación de intereses de demora contenida en el acuerdo de ejecución de sentencia de autos en la medida en que excede del importe de los intereses de demora incluidos en la liquidación tributaria originaria, dictándose sentencia por la que se confirme la liquidación de intereses de demora contenida en el referido acuerdo de ejecución de sentencia.

TERCERO

Al amparo del artículo 93.2.a) de la LJCA plantea la parte recurrida la inadmisión del recurso de casación del Abogado del Estado por cuanto en el escrito de preparación no se observan los requisitos formales exigidos en el artículo 89.1 de la LJCA .

Como ha puesto de relieve el Auto de esta Sala de 16 de junio de 2011 (recurso núm. 7049/2010 ), que invoca la parte recurrida, la viabilidad formal del escrito de preparación del recurso de casación exige la consignación de que se han observado los requisitos de forma a que alude el artículo 89.1 de la Ley 29/1998 . Aunque tales requisitos no son explícitamente consignados en el citado precepto, este Tribunal ha puesto de manifiesto reiteradamente la necesidad de hacer constar el carácter recurrible de la resolución que se intenta impugnar, la legitimación de la parte recurrente, el cumplimiento del plazo fijado para presentar el escrito de preparación y la intención de interponer el recurso de casación contra la sentencia o auto impugnados.

La naturaleza extraordinaria del recurso de casación impide eludir los requisitos formales que la Ley establece, siendo doctrina reiterada de esta Sala que la inobservancia de lo preceptuado en el artículo 89.1 de la LRJCA no puede entenderse como un defecto subsanable, ya que no se trata de un simple defecto formal, pues afecta a la sustancia misma del recurso de casación.

En el caso que nos ocupa el Abogado del Estado manifiesta en el escrito de preparación su intención de interponer el recurso de casación contra los Autos de 22 de julio y 20 de septiembre de 2010 . Hace constar que los autos dictados son susceptibles de recurso de casación, conforme al artículo 87.1.c) de la LJCA , puntualizando en el apartado III del escrito de interposición que los autos impugnados son susceptibles de recurso de casación según lo establecido en el artículo 87.1.c), en relación con el artículo 86.1.c) de la LJCA ; y a los efectos del artículo 87.1.c) subraya que los autos de la Audiencia Nacional objeto de impugnación resuelven cuestiones no decididas, directa ni indirectamente, en la sentencia de cuya ejecución se trata.

Basta leer la sentencia de la Audiencia Nacional de 12 de mayo de 2003 , y en particular su parte dispositiva en relación con su Fundamento Jurídico nº 7, para comprobar que en la misma la anulación de la liquidación de intereses de demora contenida en el acuerdo de liquidación que nos ocupa se fundamenta únicamente en la falta de motivación de esta liquidación de intereses; por lo tanto, en modo alguno contiene reflexiones que puedan afectar a la determinación del dies a quo o del dies ad quem de la correspondiente liquidación de intereses de demora, ni al montante máximo de la misma; siendo precisamente la cuestión relativa al dies ad quem de esta liquidación de intereses de demora la que ha resultado litigiosa en el incidente de ejecución de sentencia que nos ocupa. Por lo tanto, no estando ante una cuestión decidida directa o indirectamente por parte de la sentencia de cuya ejecución se trata, los autos dictados por la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional en el correspondiente incidente de ejecución son susceptibles de casación.

También hace constar el Abogado del Estado que ha dado cumplimiento a la exigencia de previa interposición del recurso de súplica con arreglo al artículo 87.3. Se ha hecho constar, pues, el carácter recurrible de la resolución que se intenta impugnar.

La legitimación de la parte recurrente queda acreditada al recordar el Abogado del Estado que ha sido parte en el recurso nº 809/2000 en el que se ha dictado por el Tribunal a quo la sentencia de 12 de mayo de 2003 .

El cumplimiento del plazo legalmente fijado de diez días para presentar el escrito de preparación ha sido también hecho constar con expresión del precepto -el art. 89.1- en el que viene recogido.

El escrito de preparación presentado ofreció a la parte recurrida la ocasión de conocer en qué motivos del artículo 88.1 de la LJCA pretendía fundamentar la parte recurrente el escrito de interposición del recurso.

En lo que se refiere a la cuantía del asunto, consta en el Auto recurrido de 22 de julio de 2010 que en la liquidación practicada por la Inspección Regional de la Agencia Tributaria, Delegación de Valencia, de fecha 6 de mayo de 2010, los intereses de demora girados se elevan a 372.955'78 euros, lo que revela que la cuantía del asunto excede de 150.000 euros que exige el artículo 86.2.b) de la LJCA .

CUARTO

El artículo 87.1.c) de la LJCA permite el acceso a la casación únicamente a aquellos autos recaídos en ejecución de sentencia que resuelvan cuestiones no decididas, directa o indirectamente, en la sentencia de que se trate. Por tanto, dicho precepto excluye del acceso al recurso extraordinario de casación a aquellos autos dictados en ejecución de sentencia que resuelvan sobre una cuestión que ya haya sido decidida directa o indirectamente en la sentencia que se ejecuta.

Así pues, al amparo de dicho precepto, considera la parte recurrida que debe ser igualmente vetado el acceso al recurso de casación formulado por la parte recurrente contra los Autos de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional que son objeto del mismo. Y ello por cuanto los mismos resuelven sobre una cuestión que ya fue decidida directa o indirectamente por la sentencia ejecutada.

Considera CIUDADELA S.A. DE INVERSIONES que los Autos recurridos deciden sobre la fijación del "dies ad quem" en el devengo de los intereses de demora a favor de la Administración tributaria como consecuencia de la liquidación que fue practicada por los órganos de la Inspección de los Tributos en la que se exigía una cuota a pagar en concepto del Impuesto sobre Sociedades. No obstante ello, y es aquí donde se fundamenta la pretensión de inadmisibilidad de la parte recurrida, esta cuestión no es una cuestión que se resuelva ex novo por los citados Autos, sino que ya fue resuelta, siquiera indirectamente, por la sentencia de la Audiencia Nacional de fecha 12 de mayo de 2003 , cuya correcta ejecución es objeto de discrepancia.

La Sala, sin embargo, advertía que la fijación del "dies ad quem" en el devengo de los intereses de demora no fue la única cuestión decidida por los Autos recurridos ni se trata de una cuestión ya resuelta indirectamente por la sentencia de la Audiencia Nacional de 12 de mayo de 2003 .

El problema a dilucidar consiste, pues, en determinar si estamos ante un supuesto en el que se ha resuelto una cuestión no decidida directa o indirectamente en la sentencia, independientemente de ésta y con propia sustantividad.

Esta cuestión ha sido numerosas veces resuelta por este Tribunal Supremo. Por todas podemos citar la sentencia de 14 de noviembre de 2003 . En la misma se ponía de manifiesto que el artículo 87.1.c) de la LJ considera susceptibles de recurso de casación los autos recaídos en ejecución de sentencia, siempre que resuelven cuestiones no decididas, directa o indirectamente, en aquélla o que contradigan los términos del fallo que se ejecute, de lo que se infiere que en este tipo de recursos, no pueden invocarse válidamente los motivos que enumera el artículo 88.1 de la Ley de la Jurisdicción , sino únicamente los ya expresados de resolver cuestiones no decididas o contradecir lo ejecutoriado. Y la sentencia de 6 de febrero de 2006 declara que "como ya sostuvimos en la sentencia de 2 de diciembre de 2002 , oportunamente traída a colación por el Abogado del Estado, "es doctrina de esta Sala [...] que, a diferencia de lo que sucede con las sentencias y los demás autos susceptibles de recurso de casación, frente a los cuales el recurso puede fundarse en los motivos previstos en el artículo 88.1 de la Ley Jurisdiccional , tratándose de recursos contra autos dictados en ejecución de sentencia no son invocables otros motivos que los que específicamente señala el artículo 87.1.c) de dicha Ley , reducidos a que los autos resuelvan cuestiones no decididas, directa o indirectamente, en la sentencia o que contradigan los términos del fallo que se ejecuta. Y ello en razón de que en la casación de las resoluciones dictadas en ejecución de sentencia no se trata de enjuiciar la actuación del Tribunal de instancia, bien al juzgar, bien al proceder, objetivo al que responden los motivos del artículo 88, sino de garantizar la exacta correlación entre lo resuelto en el fallo y lo ejecutado para darle cumplimiento".

Así pues, la doctrina expuesta se basa en que la casación contra autos recaídos en ejecución de sentencia es un recurso de casación "sui generis", que se aparta del recurso de casación tipo, porque no trata de enjuiciar la actuación del Tribunal de instancia al juzgar ("error in iudicando") ni al proceder ("error in procedendo"), sino de garantizar la exacta correlación entre lo resuelto en el fallo y lo ejecutado en el cumplimiento del mismo. Por tal razón, la Sentencia del Tribunal Constitucional número 99/1995, de 20 de junio , declaró que la única finalidad que persiguen este tipo de recursos radica, estrictamente, en el aseguramiento de la inmutabilidad del contenido de la parte dispositiva del título objeto de ejecución, evitando, de este modo, que una inadecuada actividad jurisdiccional ejecutiva pueda adicionar, contradecir o desconocer aquello que, con carácter firme, haya sido decidido con fuerza de cosa juzgada en el previo proceso de declaración. Se trata, por tanto, de medios de impugnación dirigidos exclusivamente a evidenciar las posibles irregularidades que hubieran podido cometerse en la actuación judicial por la que se dota de efectividad al título sometido a ejecución y, como tales, sujetos a motivos predeterminados de fundamentación que se diferencian claramente de aquellos otros que, con carácter general, fundamentan los recursos de suplicación o casación cuando los mismos persiguen una finalidad distinta a la de la simple garantía de la integridad de la efectividad del título de ejecución".

De otra parte, la fijación del "dies ad quem" no fue resuelta inequívocamente en la sentencia de la Audiencia Nacional de 12 de mayo de 2003 como dice la parte recurrida.

En efecto, el fallo de la citada sentencia anula la resolución dictada por el TEAC en el extremo relativo a los intereses de demora liquidados en el sentido declarado en el Fundamento Jurídico Séptimo de la sentencia donde lo que se analiza es si la liquidación de tales intereses estaba suficientemente motivada, no el "dies ad quem" del devengo de los intereses de demora. El día final del cómputo es uno más de los elementos esenciales para determinar los intereses de demora, a saber: la base de cálculo, el periodo de tiempo por el que se devengan y, más en concreto, el día inicial así como el día final del cómputo y, finalmente, el tipo de interés aplicable, incluyendo en esta última especificación, en su caso, las variaciones del mismo que correspondan por razones temporales de acuerdo con las diferentes Leyes de Presupuestos que resulten de aplicación.

En la sentencia de referencia el "dies ad quem" del devengo de los intereses de demora no fue objeto de consideración especial; la falta de motivación apreciada se debió a que ni en el acta inicial, ni en ninguno de los actos administrativos subsiguientes, se especifica ninguno de los elementos anteriormente mencionados, esto es, ni el momento inicial y final del cómputo de intereses, ni el tipo de interés aplicado ni tampoco la cantidad sobre la que se calcularon.

No podemos, pues, compartir el criterio de la parte recurrida de que del tenor literal de la Sentencia dictada por la Audiencia Nacional se deduce que la cuestión que pretende discutir ahora el Abogado del Estado ya fue dilucidada por la Sala en la litis inicial, quedando pacíficamente resuelta en la Sentencia en cuestión y ganando este extremo firmeza por cuanto la representación letrada de la Administración del Estado no interpuso recurso de casación frente a la sentencia de la Audiencia Nacional.

Por tanto, no habiendo sido resuelto por la sentencia de la Audiencia Nacional de fecha 12 de mayo de 2003 el extremo relativo a la fecha límite del devengo de intereses de demora a liquidar en ejecución de la referida sentencia, puede tener acceso al recurso de casación la revisión de esta cuestión, tal y como preceptúa el artículo 87.1.c) de la LJCA , debiendo ser admitido el recurso planteado por el Abogado del Estado.

QUINTO

La última causa de inadmisión del recurso de casación que plantea la parte recurrida es la insuficiencia de la cuantía litigiosa del recurso. La recurrida considera que la cuantía del recurso que debe ser tomada en consideración no alcanza el mínimo establecido para el acceso al recurso de casación ordinario ante este Tribunal.

Pues bien, en el supuesto que nos ocupa la liquidación de intereses de demora que es objeto de consideración en los Autos recurridos asciende a 372.955'78 €, cuantía que supera con creces el mínimo exigido de 150.000 € para poder acceder a la casación. Aunque el montante de la pretensión en casación se determine por la diferencia entre los intereses de demora liquidados por la Administración el 8 de marzo de 1993 y el 6 de mayo de 2010, se excede con mucho de los 150.000 €.

El Auto recurrido de 22 de julio de 2010 muy claramente dice en el segundo de sus Razonamientos Jurídicos que la cuantía de los intereses ahora impugnados asciende a 372.955'78 €. Los 79.769'17 € a que se refiere la parte recurrida son los inicialmente liquidados en el acta y a los que se refería la sentencia de 12 de mayo de 2003 de la Audiencia Nacional que no es la resolución aquí recurrida.

SEXTO

No apreciada la concurrencia de ninguna de las causas de inadmisión del recurso de casación invocadas por la parte recurrida, es el momento de entrar a dilucidar el único motivo casacional formulado por el Abogado del Estado, que, al amparo del artículo 88.1.d) de la LJCA , invoca la vulneración de las normas del Ordenamiento Jurídico, en particular del artículo 26.5 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , y de la jurisprudencia que resulta aplicable al caso y, en concreto, de las sentencia de este Tribunal de fecha 28 de noviembre de 1997 y 20 de noviembre de 2004 .

Pues bien, mientras subsista una cuota tributaria insatisfecha de mayor o menor entidad, está sometida al régimen previsto en la Ley General Presupuestaria 11/1977, cuyo artículo 36.1 dispone que las cantidades adeudadas a la Hacienda Pública devengarán intereses de demora desde el día siguiente al de su vencimiento, pero es que, además, en el supuesto enjuiciado la estimación por el Auto recurrido ahora en casación no se refiere al principal de la liquidación -cuota--, sino a la infracción de la determinación accesoria relativa a los intereses de demora. En definitiva, cuando la reclamación prospera íntegramente, como la liquidación es absolutamente improcedente, no existe deuda tributaria ni por tanto intereses de demora imputables al importe de la misma pero en cambio cuando la deuda permanece aunque disminuida en su cuantía a causa de una estimación sólo parcial de la reclamación, continúa presente la obligación de satisfacer intereses por su importe durante el período de suspensión, pues la cuota tributaria subsiste y con ella el sometimiento del sujeto pasivo al régimen del artículo 36.1 de la Ley General Presupuestaria .

La idea expuesta se ve reforzada por las apuntadas por el Tribunal Constitucional en la Sentencia 76/1990 en torno al "grave perjuicio que para la Hacienda supondría que grupos enteros de contribuyentes dejaran en masa de pagar tempestivamente sus cuotas tributarias porque el coste del retraso le supusiera, de todos modos, un ahorro respecto del interés de mercado del dinero", así como acerca de la necesidad de "compensar al erario público por el perjuicio que a éste supone la no disposición tempestiva de todos los fondos necesarios para atender a los gastos públicos", cumpliéndose esta función con los intereses de demora, que "no tienen naturaleza sancionadora, sino exclusivamente compensatoria o reparadora del perjuicio causado por el retraso e n el pago de la deuda tributaria". (ex argumento STS de 18 de julio de 1990 ).

Reiteramos aquí la idea que expuso ya esta Sala en su sentencia de 28 de noviembre de 1997 (casación en interés e la ley nº 9163/96): "cuando se anula un acto administrativo de liquidación, cuya ejecución se halla suspendida, al estimar parcialmente un recurso administrativo o jurisdiccional, no ha lugar evidentemente a exigir intereses de demora suspensivos ( art. 61.4 de la LGT ) por el tiempo que ha durado la suspensión, pero al practicar la nueva liquidación procederá exigir los intereses de demora del artículo 58.2.b) de la Ley General Tributaria , girados sobre la cuota liquidada de nuevo, y calculados por el período de tiempo que media desde el día siguiente a la terminación del plazo de presentación de la declaración-autoliquidación, hasta la fecha en que se entiende practicada la nueva liquidación, es decir, el interés suspensivo ( art. 61.4 de la LGT ) es sustituido por el interés de demora ( art. 58.2.b de la LGT ), respecto de la nueva cuota procedente conforme a Derecho, según la resolución administrativa o la sentencia de que se trate»; lo que significa que en el caso de autos. procede exigir intereses de demora del artículo 58.2.b) LGT , como componente de la deuda tributaria, desde el «dies a quo» inicial o sea desde el día siguiente a la terminación del plazo voluntario de presentación de las declaraciones-liquidaciones, hasta la fecha de la nueva liquidación, que fue el ... aplicando el tipo de interés vigente en el «dies a quo» a la cuota que no se discute, durante todo el período referido, con lo cual se elimina el anatocismo de intereses.

En definitiva, que cuando se anula un acto administrativo de liquidación, cuya ejecución se hallaba suspendida, al estimarse parcialmente un recurso administrativo o jurisdiccional, los intereses que procede exigir, al practicar la nueva liquidación, son los puramente indemnizatorios y resarcitorios del retraso en el pago y ello para compensar, con arreglo al módulo objetivo del coste financiero, el perjuicio consistente en la indisponibilidad de cantidades dinerarias que fueran legalmente debidas. De ahí la exigencia de esos intereses de demora por el período que media entre el día en que terminó el plazo de ingreso voluntario ... y el día en que se practicó la liquidación anulada, que en este caso se giró el... como consecuencia de la antes aludida sentencia de..."

En el caso que nos ocupa la fecha de la nueva liquidación como consecuencia de la sentencia de esta Sala de 8 de octubre de 2009 ha sido el 6 de mayo de 2010; el plazo establecido para la presentación de la auto-liquidación inicial finalizó el 26 de julio de 1989.

En esta misma línea abundó la sentencia de esta Sala de 20 de noviembre de 2004 : la cuota determinada (que en el acuerdo de liquidación primitivo de 8 de marzo de 1993 era de 37.354.096 ptas., 224.502,64 €, y en el acuerdo de liquidación de 6 de mayo de 2010, dictado en ejecución de la sentencia de 8 de octubre de 2009 de este Tribunal, sigue siendo la misma de 224.502,64 €) debió pagarse en el plazo reglamentario de presentación de la declaración-autoliquidación o declaración-liquidación; sin embargo, lo cierto es que, por razón de las incidencias procedimentales habidas, se va a pagar años después; por ello mantuvo que procedía exigir los correspondientes intereses de demora del artículo 58.2.b), como componente de la deuda tributaria, desde el «dies a quo» inicial hasta la fecha de esta nueva liquidación.

Aparentemente es una solución irritante, si se piensa que el resultado es el mismo que si se hubieran exigido los correspondientes intereses suspensivos; sin embargo hay dos diferencias significativas, consistentes, una, en que el tipo de interés suspensivo, en el tiempo a que se refieren estos autos, podría ser diferente al vigente en el «dies a quo» de los intereses de demora del artículo 58.2.b) LGT , como componente de la deuda tributaria, y, otra, relativa a la base de cálculo de los intereses suspensivos, porque al operar sobre la totalidad de la deuda tributaria suspendida, gira también sobre los intereses de demora liquidados inicialmente. Este modo de operar implica incidir en un supuesto de anatocismo.

En virtud de todo lo expuesto, procede estimar el recurso de casación interpuesto por la Administración del Estado, casando los autos recurridos y resolviendo, con plenitud de potestad jurisdiccional, lo que corresponda dentro de los términos en que aparece planteado el debate.

SÉPTIMO

La entidad promotora del incidente de ejecución formula una pretensión de eliminación en la liquidación de intereses de demora de los periodos en los que el TEAR de Valencia y el TEAC excedieron los plazos fijados en la ley para resolver la reclamación económico-administrativa y recurso en su día formulados.

Pues bien, en la Sentencia de esta Sala 25 de junio de 2004 ya se hizo referencia a una ''permanente petición de los contribuyentes", para que no se liquiden intereses de demora, por el tiempo de retraso en que tantas veces incurren los órganos de gestión o de resolución de recursos o reclamaciones, así como a la solución ofrecida por el artículo 26.4, de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , el cual señala: "No se exigirán intereses de demora desde el momento en que la Administración tributaria incumpla por causa imputable a la misma alguno de los plazos fijados en esta Ley para resolver hasta que se dicte dicha resolución o se interponga recurso contra la resolución presunta. Entre otros supuestos, no se exigirán intereses de demora a partir del momento en que se incumplan los plazos máximos para notificar la resolución de las solicitudes de compensación, el acto de liquidación o la resolución de los recursos administrativos, siempre que, en este último caso, se haya acordado la suspensión del acto recurrido". Más concretamente, el artículo 240.2 de la Ley 58/2003 prevé que, "transcurrido un año desde la iniciación de la instancia correspondiente sin haberse notificado resolución expresa y siempre que se haya acordado la suspensión del acto reclamado, dejará de devengarse el interés de demora en los términos previstos en el apartado 4 del artículo 26 de esta Ley ".

Con este precepto se pretende evitar que, en los supuestos de tardanza de la Administración en resolver, el administrado perjudicado por dicha demora deba acudir al procedimiento para exigir responsabilidad patrimonial, reconociendo a favor del contribuyente la no exigencia de los intereses de demora por los periodos excedidos en los plazos legalmente reconocidos a la Administración para resolver.

Ahora bien, en el presente caso nos encontramos ante incumplimientos de plazos que se produjeron con anterioridad a la entrada en vigor de la nueva Ley General Tributaria 58/2003, sin que la misma contenga una disposición transitoria que otorgue efectos retroactivos al artículo 26.4 (la vigencia del artículo 26.4 de la Ley 58/2003 , según su Disposición Transitoria Primera. Dos. viene referida a "los procedimientos, escritos y solicitudes que se inicien o presenten a partir de la entrada en vigor de esta Ley , que tuvo lugar el 1 de julio de 2004) por lo que al haberse acogido la parte a la suspensión hasta la resolución firme, ha de soportar los intereses derivados del tiempo en que estuvo suspendida la ejecución de la liquidación practicada por la Administración según el criterio sentado por esta Sala a partir de la sentencia de 28 de noviembre de 1997 (ex argumento sentencias de 3 y 10 de julio de 2009 ; cas. núms. 2230/2006 y 2570/2006 ).

Por ello, en este caso no puede accederse a la pretensión de la parte recurrida de que se eliminen de la liquidación de intereses practicada los periodos en los que el TEAR de Valencia y TEAC se excedieron de los plazos fijados en la ley para resolver la reclamación económico-administrativa y recurso en su día formulados. Recuérdese al efecto que el acuerdo de liquidación inicial fue dictado por la Dependencia Regional de Inspección de Valencia con fecha 8 de marzo de 1993. Dicho acuerdo fue notificado a la sociedad CIUDADELA el 17 de marzo siguiente.

Contra el acuerdo anterior CIUDADELA S.A. DE INVERSIONES planteó, el 18 de marzo de 1993, reclamación económico administrativa ante el TEAR de Valencia. El 22 de abril de 1993, el TEAR dejó en suspenso la ejecución del acto impugnado, con efectos desde el día 18 de marzo de 1993. La reclamación fue desestimada en resolución del TEAR de 27 de febrero de 1997.

Contra la resolución anterior, notificada el 18 de marzo de 1997, CIUDADELA presentó, el 24 de marzo de 1997, recurso de alzada ante el TEAC, que fue desestimado en resolución de 8 de septiembre de 2000, notificada el 18 de septiembre siguiente.

Bien se ve, pues, que los incumplimientos de plazos para resolver se produjeron con anterioridad a la entrada en vigor de la Ley 58/2003.

Todo lo cual no solo resulta conforme a lo establecido en el artículo 26.5 de la nueva LGT , sino que es el modo de compensar a la Administración Tributaria por la cantidad debida durante el tiempo en que el contribuyente no la ha ingresado en las arcas públicas por razón de la suspensión de la ejecución de la originaria liquidación a raíz de la interposición de recursos administrativos y judiciales frente a la misma.

La demora en la resolución de las reclamaciones podrá generar otros efectos, pero no el de la relevación de intereses, lo cual sólo podrá ser decidido por una norma con rango de Ley, como así ha sido pero en fecha posterior a la normativa vigente en el caso actual ( sentencia de 20 de marzo de 2012 (cas. unif. de dotrIna nº 415/2009 ).

Para el deudor es optativo, en todo caso, efectuar el ingreso de la deuda (concluyendo así el devengo de intereses) o mantenerla suspendida hasta la conclusión de los recursos que puedan plantearse contra la misma, en cuyo caso deberá afrontar la consecuencia de ver incrementada la deuda con los correspondientes intereses de demora, cuya naturaleza no es nunca punitiva sino de resarcimiento para la Administración del hecho de no contar con un importe que debería haberse ingresado en sus arcas en los plazos establecidos legalmente.

Esta doctrina ha sido recogida en la sentencia de esta Sala de 14 de octubre de 2010 , que reitera la de 8 de julio de 2010 : "conforme a reiterada doctrina de esta Sala, los intereses de demora tienen finalidad compensadora o indemnizatoria, de manera que resultan exigibles durante la totalidad del plazo en que la Hacienda Pública se ha visto privada de la disposición sobre las cantidades que debieron satisfacerse en plazo "evitando así el enriquecimiento injusto de quien dispone de unas sumas de dinero debidas más allá del término en que había de cumplir su prestación".

La aplicación de la doctrina expuesta al caso enjuiciado conduce a la desestimación de la pretensión deducida por la entidad promotora del incidente de ejecución pues no procede excluir del periodo de liquidación de intereses de demora el tiempo en que la Administración se excedió del plazo legalmente previsto para la resolución de la reclamación pues se trata de plazos que se produjeron con anterioridad a la entrada en vigor de la nueva ley 58/2003.

OCTAVO

La parte recurrida defiende la improcedencia del acuerdo de liquidación dictado en ejecución de sentencia por cuanto exige el pago de intereses de demora por el tiempo en que la Administración se ha excedido del plazo que tenía para ejecutar la sentencia de este Tribunal Supremo.

Pues bien, el límite para el devengo de los intereses de demora en estos casos lo marca, como dice el artículo 26.5 de la LGT 58/2003 "in fine", el momento en que se haya dictado la nueva liquidación.

La sentencia del Tribunal Supremo de 8 de octubre de 2009 tuvo entrada en la Inspección Regional de Valencia el 12 de marzo de 2010 y el acuerdo de liquidación fue firmado por el Inspector Regional de Valencia -que fue el órgano que realizó la actividad objeto del recurso- el 6 de mayo de 2010, antes por tanto de los dos meses desde la entrada de la sentencia del Tribunal Supremo en la Dependencia Regional de Inspección.

Ahora bien, el problema es si existió retraso en la ejecución.

Las sentencias de esta Sala de 10 de julio de 2009 (rec. cas. nº 2570/2006 ), 3 de noviembre de 2009 (rec. cas. nº 5590/2005 ) y 12 de julio de 2010 (rec. cas. nº 168/2007 ) han reconocido que siendo indemnizatoria la finalidad de los intereses de demora hay que reconocer la improcedencia de los mismos por el retraso habido en la ejecución, si la Administración es la causante, al estar vinculados a la denominada mora debitoris o mora del deudor . Otra interpretación supondría devengar intereses no obstante el deficiente funcionamiento de la Administración, identificando la responsabilidad del deudor por la incorrecta declaración inicialmente presentada y por la posterior petición de suspensión de la liquidación con el retraso en la ejecución por parte de la Administración, una vez dictada la resolución.

Esto sentado, para determinar el "dies ad quem" o término final hay que distinguir entre ejecución de sentencias y ejecución de resoluciones administrativas, al ser distintas de las normativas.

La Ley Jurisdiccional establece un plazo general para la ejecución voluntaria, que es de dos meses a partir de la comunicación de la sentencia a la Administración (art. 104.2 ), por lo que si se supera este plazo hay que tomar como "dies ad quem" la fecha que resulte de sumar dos meses al día en que la Administración recibió el oficio del órgano jurisdiccional declarando la firmeza.

En consecuencia, el término final para la liquidación de intereses, que es de dos meses a partir de la comunicación de la sentencia a la Administración, no se puede computar desde el momento en que tuvo entrada en la Dependencia Regional de Inspección la sentencia de este Tribunal Supremo de 8 de octubre de 2009 sino desde el día en que la Administración recibió el oficio del órgano jurisdiccional declarando la firmeza de la resolución objeto de ejecución. A partir de ahí resultan improcedentes los intereses de demora que se computen, por cuanto corresponderían al periodo de tiempo en que la Administración se excedió para ejecutar la sentencia.

NOVENO

Otro de los motivos de oposición de la entidad CIUDADELA S.A. DE INVERSIONES a la nueva liquidación de intereses es su falta de motivación por no cuantificar los periodos del cálculo de intereses y por no incluir el detalle necesario para que el contribuyente pueda conocer qué parte de los intereses se corresponde con los inicialmente liquidados y anulados por la Sala de instancia y que parte de los intereses se corresponde con la ejecución de la sentencia de este Tribunal Supremo. La falta de motivación en que ha incurrido dos veces la Administración tributaria en la práctica de las liquidaciones de intereses de demora impediría su práctica por tercera vez.

No podemos compartir el criterio de la parte recurrida en este punto. El acuerdo de la nueva liquidación fue dictado el 6 de mayo de 2010. La fecha en que finalizó el plazo establecido para la presentación de la autoliquidación inicial se expresa claramente en el acuerdo de 6 de mayo de 2010: fue el 26 de julio de 1989. Si, pues, se indica la fecha del "dies a quo" y la fecha del "dies ad quem" y se describen los tipos de intereses aplicados en cada uno de los periodos que se especifican, incluidos todos ellos entre el "momento inicial" y el "momento final" del cómputo de los intereses, así como la base de cálculo o cantidad sobre la que se calcularon, es evidente que comprende los elementos esenciales para determinar los intereses de demora. En todo caso, aunque hubiere falta de motivación - que no la hay- y hubiere razón suficiente para anular el acto administrativo de liquidación, hemos dicho en la sentencia de 19 de julio de 2007 (rec. cas. nº 9446/2004 ) que la anulación de un acto administrativo no significa, en absoluto, que decaiga o se extinga el derecho de la Administración a retrotraer actuaciones, y volver a actuar, pero ahora respetando las formas y garantías de los interesados, y todo ello sin perjuicio de la posibilidad de plantear la prescripción, si así lo estima oportuno la parte, por el transcurso de los plazos.

Si la estimación del recurso supuso la nulidad total o parcial de la liquidación practicada, ello no impide la práctica de nueva liquidación sujeta a Derecho mientras no prescriba el derecho de la Administración Tributaria a determinar la deuda tributaria.

DÉCIMO

Todo lo razonado comporta la estimación parcial del recurso de casación que decidimos, sin expresa imposición de las costas causadas en ambas instancias, en virtud de lo dispuesto en el artículo 139 de la Ley Jurisdiccional .

Por lo expuesto,

EN NOMBRE DE SU MAJESTAD EL REY Y POR LA AUTORIDAD QUE NOS CONFIERE LA CONSTITUCION

FALLAMOS

PRIMERO.- Acogemos en parte el recurso de casación interpuesto por la Administración General del Estado contra el Auto de la Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección Segunda, de la Audiencia Nacional de 22 de julio de 2010 , confirmado por el de 20 de septiembre de 2010 , que dejaron sin efecto la liquidación practicada por la Inspección Regional de Valencia de la Agencia Tributaria en lo que respecta a los intereses de demora exigidos.

SEGUNDO.- Que el "dies ad quem" o término final para practicar la liquidación es el de dos meses a partir de la comunicación de la sentencia de este Tribunal Supremo de 8 de octubre de 2009 a las partes, esto es, la fecha que resulte de sumar dos meses al día en que la Administración recibió el oficio del órgano jurisdiccional declarando la firmeza de la resolución objeto de ejecución.

TERCERO.- No hacemos especial imposición de las costas causadas en la instancia y en esta casación.

Así por esta nuestra sentencia, que se publicará en la Colección que edita el Consejo General del Poder Judicial, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos .- Rafael Fernandez Montalvo.- Juan Gonzalo Martinez Mico.- Emilio Frias Ponce.- Angel Aguallo Aviles.- Jose Antonio Montero Fernandez.- Ramon Trillo Torres.- PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, D. Juan Gonzalo Martinez Mico, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario. Certifico.

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