STS, 25 de Noviembre de 2010
| Ponente | OSCAR GONZALEZ GONZALEZ |
| ECLI | ES:TS:2010:6465 |
| Número de Recurso | 236/2006 |
| Procedimiento | CONTENCIOSO |
| Fecha de Resolución | 25 de Noviembre de 2010 |
| Emisor | Tribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo |
SENTENCIA
En la Villa de Madrid, a veinticinco de Noviembre de dos mil diez.
En el recurso de casación para la unificación de doctrina nº 236/2006, interpuesto por don Amador, representado por el Procurador Don Manuel Infante Sánchez, y asistido de letrado, contra la sentencia nº 266/2005 dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de La Rioja en fecha 2 de mayo de 2005, recaída en el recurso nº 324/2004, sobre Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
En el proceso contencioso administrativo antes referido, la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de La Rioja, dictó sentencia desestimando el recurso promovido por don Amador, contra la Resolución del TEAR de La Rioja, de fecha 31 de mayo de 2004, que estimó en parte la reclamación económico administrativa interpuesta contra liquidación practicada el día 5 de diciembre de 2003, sobre IRPF, ejercicio 1998.
Notificada dicha sentencia a las partes, por el recurrente se presentó escrito preparando recurso de casación para la unificación de doctrina, habiendo sido elevados los autos para su tramitación y posterior resolución a este Tribunal Supremo en fecha 14 de julio de 2006 .
Por el recurrente (don Amador ) se presentó escrito de interposición en fecha 17 de junio de 2005, en el cual, tras exponer la doctrina infringida por la sentencia recurrida, terminó por suplicar dicte sentencia por la que, estimando el recurso case y anule la sentencia recurrida y resuelva de conformidad a la doctrina infringida.
Por providencia de la Sala de instancia, de fecha 22 de junio de 2005, y antes de admitir a trámite el recurso de casación para la unificación de doctrina, se da traslado a las partes sobre la posible causa de inadmisión: la no concurrencia de los requisitos del artículo 96 de la LJ por no existir otro factor común entre el caso resuelto por la sentencia del TSJ Castilla y León, de 15 de marzo de 2000 y las de autos, más que lo que la parte denomina "problema probatorio en cuanto a los gastos deducibles". Siendo evacuado el trámite conferido a las partes mediante escritos de fechas 30 de junio y 5 de julio de 2005, en los que manifestaron lo que a su derecho convino.
Por Auto de la Sala de instancia, de fecha 13 de julio de 2005, se acordó la inadmisibilidad del recurso de casación para la unificación de doctrina interpuesto.
La parte recurrente, mediante escrito de fecha 22 de julio de 2005, interpuso recurso de súplica contra el auto de inadmisión, dándose traslado al Abogado del Estado para que manifieste lo que a su derecho convenga, siendo evacuado el trámite mediante escrito de fecha 29 de julio de 2005, en el que manifestó lo que a su derecho convino. Por Auto de la Sala de instancia, de fecha 2 de septiembre de 2005, se acordó desestimar el recurso de súplica interpuesto contra el auto de inadmisibilidad del referido recurso de casación para la unificación de doctrina.
Interpuesto recurso de queja ante la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Supremo, mediante Auto de fecha 9 de marzo de 2006, se acordó estimar el recurso de queja interpuesto, dejando sin efecto el auto de instancia de fecha 13 de julio de 2005, confirmado por el de 2 de septiembre siguiente.
Por providencia de la Sala de instancia, de fecha 31 de mayo de 2006, se acordó entregar copia del escrito de formalización del recurso a la parte comparecida como recurrida (ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO), a fin de que en el plazo de treinta días pudiera oponerse al mismo, lo que hizo mediante escrito de fecha 11 de julio de 2006, en el que expuso los razonamientos que creyó oportunos, y suplicó a la Sala se dicte sentencia inadmitiendo el recurso por falta de contradicción y de forma subsidiaria declare no haber lugar al recurso de casación para la unificación de doctrina interpuesto contra la sentencia de instancia, con expresa imposición de costas a la parte recurrente.
Por providencia de fecha 15 de julio de 2010, se señaló para la votación y fallo de este recurso de casación para unificación de doctrina el día 24 de noviembre siguiente, en que tuvo lugar.
Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Oscar Gonzalez Gonzalez, Magistrado de la Sala
Es objeto de la presente casación para la unificación de doctrina la sentencia dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de La Rioja, en virtud de la cual se desestimó el recurso interpuesto por don Amador contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de La Rioja, que, en lo que aquí interesa, rechazó la pretensión del sujeto pasivo de que se reconociese la procedencia de aplicación del régimen de estimación objetiva en la determinación del rendimiento neto de la actividad agrícola desarrollada por el recurrente, al período impositivo 1998, para el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
El Tribunal de instancia basó su fallo en los siguientes fundamentos:
formal de las dos actividades los socios han seguido actuando y funcionando como una Comunidad de Bienes, ya la existencia de una única caja - tesorería, y la compra de uva a otros agricultores por parte de la Comunidad de Bienes se paga a través de las cuentas de los socios, son datos suficientemente reveladores de la existencia de la Comunidad de Bienes.
La parte actora alega que procede la anulación de la liquidación inspectora formulada en relación con el concepto impositivo "Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas", referido al periodo 1998, porque regularizado que ha sido el inicio de una actividad excluida en el periodo 1998 los efectos de la exclusión operan a partir del año siguiente. La tesis de la actora no puede prosperar porque conforme al artículo 32 del Reglamento del IRPF (RD 214/1999 ) la exclusión solamente opera para los supuestos en que se esté en la situación legal de módulos y por circunstancias sobrevenidas se produce la exclusión pero no para los supuestos en los que el sujeto no reúna las condiciones para estar en el régimen de estimación objetiva. Por todo lo anteriormente expuesto procede la desestimación del recurso contencioso-administrativo interpuesto".>>
Contra esta sentencia se ha interpuesto la presente casación para la unificación de doctrina, en la que se acompaña como sentencia de contraste la dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, con sede en Burgos, en el recurso nº 966/1998, de fecha 17 de marzo de 2000 .
El recurso de casación para la unificación de doctrina, requiere para su viabilidad, que se cumplan las condiciones previstas en el artículo 96.1 de la Ley Jurisdiccional, de tal forma que entre la sentencia de contraste y la recurrida se llegue a distintos pronunciamientos, pese a existir identidad subjetiva, y hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales.
Pues bien, en el presente supuesto no concurren las indicadas identidades. En efecto, la sentencia impugnada examina el tema relativo a la aplicación del régimen de estimación objetiva solicitada por el sujeto pasivo, y llega a la desestimación de esta pretensión al entender que no existe separación y consiguiente independencia de cada socio respecto de la Comunidad de Bienes, lo cual extrae de una serie de datos que relaciona en su fundamento jurídico tercero, concluyendo que pese a la separación formal de las dos actividades de elaboración de vinos y agraria, los socios han seguido actuando y funcionando como una Comunidad de Bienes
En cambio, en la sentencia de contraste se examina la ausencia del requisito formal de acreditación mediante factura, admitiendo la posibilidad de probar por otros documentos -certificación emitida por una entidad bancaria- la existencia de un determinado gasto que se considera deducible. Así se dice que:
sentencia de esta Sala de 28-12-99 recaída en el recurso 968/98 (recurso interpuesto por el esposo de la recurrente en relación al ejercicio 1989). Así se pone de manifiesto en la citada sentencia: "La deducción de los gastos necesarios para la obtención de los ingresos esta subordinada a su debida justificación. Ello obedece a una razón elemental: quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo (art. 114.1 de la L.G.T .) El problema reside en determinar los requisitos que esos justificantes deben reunir.
Los requisitos que deben contener dichos documentos deben permitir la identificación de los sujetos, la identificación de la operación y la identificación del propio documento. En lo que ahora importa interesa recordar que el art. 115 L.G.T . establece que "en los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley de Enjuiciamiento Civil". No obstante, este panorama se ha visto claramente afectado, primero, por la disposición adicional 7ª de la Ley 10/85, de 26 de abril y más tarde por el Real Decreto 2402/1985, de 18 de diciembre dictado al amparo de ella.
En efecto, el art. 8 del Real Decreto 2402/1985, de 18 de diciembre, por el que se regula el deber de expedir y entregar factura que incumbe a los empresarios y profesionales, tras aludir en su número 1 a que para la determinación de las bases o de las cuotas tributarias tanto los gastos necesarios para la obtención de los ingresos como las deducciones practicadas, cuando están originados por operaciones realizadas por empresarios o profesionales deberán justificarse mediante factura completa, entregada por el empresario o profesional que haya realizado la correspondiente operación, establece en su número 2 que cuando los gastos imputados o las deducciones practicadas sean consecuencia de una entrega o servicio independiente realizado por quien no sea empresario o profesional establecido en España, el destinatario de la operación deberá justificar aquéllas del siguiente modo: a) si el destinatario de la operación no es empresario ni profesional, mediante los medios de prueba admitidos en Derecho siempre que consten la identidad y domicilio de las partes, la naturaleza de la operación, el precio y condiciones para su pago y el lugar y la fecha de su realización, b) si el destinatario es empresario o profesional -como ocurre en el presente caso-, mediante documento público o privado, si se trata de la adquisición de bienes inmuebles, y mediante factura ("autofactura") extendida por aquel al efecto en los demás casos.
Esta factura deberá ir firmada por el transmitente o prestador del bien o servicio y contendrá los datos a que se refiere el apartado primero del art. 3 de este Real Decreto . Tratándose de adquisiciones efectuadas a empresarios acogidos al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca, los gastos que aquéllos supongan o las deducciones que procedan habrán de justificarse mediante el recibo exigido por la normativa del Impuesto sobre el Valor Añadido a emitir por el destinatario de la operación y cuando no proceda la expedición de los citados documentos, deberá justificarse la adquisición, en su caso, en los términos establecidos en el apartado anterior -prestaciones efectuadas por quien no tenga la condición de empresario dirigidas a quien sí la tenga-. TERCERO: Sentado lo anterior, ha de estimarse que es razonable entender que para que un gasto posea la condición de deducible resulta suficiente que se posea un soporte documental adecuado, que acredite su realidad conforme a derecho, lo cual no es óbice, para que se inicie un procedimiento encaminado a la imposición de sanciones por la comisión de infracciones simples, por el incumplimiento de los deberes tributarios exigidos en virtud del R.D. 2402/1985 . Las limitaciones de los medios de prueba, que es lo que está en juego atendidas las circunstancias concretas concurrentes en este asunto, puede entrar en colisión con el derecho a la tutela judicial efectiva, y en este sentido no ha de perderse de vista que las limitaciones impuestas al ejercicio de ese derecho no solo han de responder a una finalidad constitucionalmente legítima sino que han de ser razonables y proporcionadas en relación con el objetivo pretendido y no han de afectar al contenido esencial del derecho ( S.T.C. 141/1988, 12 de julio ). La existencia de un documento para justificar los gastos deducibles realizados puede ser razonable, pero no lo es que el único documento válido para tal fin sea, en el supuesto concreto que nos ocupa, la factura con los requisitos del apartado primero del art. 3 del citado Real Decreto 2402/85 o, en su caso, el recibo exigido por la normativa del Impuesto sobre el Valor Añadido emitido por el destinatario de la operación. Con el Real Decreto 2402/1989, de 18 de diciembre, se pretende impedir la realización de conductas fraudulentas, ahora bien, ello no tiene por que implicar el sacrificio en todo caso de las elementales garantías del contribuyente, antes bien, los intereses de la Administración y los del contribuyente deben guardar un cierto equilibrio y ponderación. Téngase en cuenta que la posesión de una factura (o "autofactura") o recibo no es elemento constitutivo del gasto sino un mero requisito para un ejercicio. Así para la resolución del TEAC de 28-9-94. "Las normas reguladoras del ejercicio de un derecho que no haya prescrito o caducado, deben interpretarse de modo menos riguroso que las atinentes al cumplimiento de una obligación de tal modo que el derecho no desaparezca por el simple error o desacuerdo en el modo de ejercerlo", para concluir señalando que "las normas reguladoras de la forma en que deben realizarse tienen, entre otros, un fin tuitivo o de ayuda, distinguiéndose de aquellas otras que lo declaran o reconocen".
Llegados a este punto hemos de concluir que ciertamente no puede cuestionarse la relevancia del medio privilegiado que, conforme al citado Real Decreto, constituye la factura o, en su caso, el recibo del IVA expedido por el destinatario, ahora bien, el simple hecho de ausencia del requisito formal de acreditación mediante dichos medios de un determinado gasto que se considera deducible no puede, atendidas las circunstancias concurrentes en el supuesto que nos ocupa, determinar, sin más, la imposibilidad de su deducibilidad fiscal, cuando la efectividad del mismo ha resultado suficientemente acreditada a través de los certificados emitidos por una entidad bancaria -por otra parte no cuestionados por la Administración- en relación con las transferencias efectuadas y que contienen los datos esenciales, en la línea de los requisitos exigidos para las facturas o recibos, para la perfecta identificación tanto de los intervinientes, fechas e importes -considerando estos últimos proporcionados a las circunstancias del casocomo del concepto de la operación realizada.
Esta misma conclusión ha de verse además avalada por un correcto entendimiento del principio de capacidad tributaria consagrado en el artículo 31.1 de la Constitución, pues el sujeto pasivo que efectivamente ha realizado el gasto -y puede demostrarlo satisfactoriamente por los medios de prueba admitidos en derecho- pero no posee factura (por él mismo expedida al efecto, en su caso, y firmada prestador del servicio), o, en su caso, recibo del IVA, no puede deducírselo, se le esta gravando por una capacidad contributiva superior a la que realmente tiene, pues lo que se somete al gravamen en el IRPF es el rendimiento o beneficio neto, esto es el que resulta una vez minorados los gastos necesarios para su obtención.">>
La parte recurrente en su escrito de interposición aborda la cuestión del beneficio conjunto de las dos actividades, que en la regularización practicada arroja una suma de 90.169.066 pesetas, lo que representa un margen de un 82,25 por ciento sobre las ventas. Esta conclusión es criticada por la recurrente con base en informes periciales que obran en el expediente administrativo, que llegan a porcentajes muy inferiores (40 y 32 por ciento). Sin embargo, esta cuestión no ha sido tratada en la sentencia recurrida, por lo que no puede dar origen a un recurso de casación para la unificación de doctrina, que, como su propio nombre indica, requiere doctrinas contradictorias entre las sentencias que se comparan.
Pero es que además, en las sentencias de esta Sala de esta misma fecha, en las que se examinan los casos correspondientes a los tres hermanos miembros exclusivos de la Comunidad de Bienes, se llega a las mismas conclusiones.
La aplicación de la doctrina expuesta comporta la desestimación del Recurso de Casación para la Unificación de Doctrina que decidimos, con expresa imposición de costas al recurrente, si bien, en uso de la facultad que otorga el art. 139.3 de la Ley Jurisdiccional, por la no excesiva complejidad del asunto planteado, se limita su importe a 1.000 euros.
En atención a todo lo expuesto, en nombre de Su Majestad EL REY,
Que declaramos no haber lugar y, por lo tanto, DESESTIMAMOS el presente recurso de casación para la unificación de doctrina nº 236/2006, interpuesto por don Amador, contra la sentencia nº 266/2005 dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de La Rioja, en fecha 2 de mayo de 2005, recaída en el recurso nº 324/2004, con imposición de costas a la parte recurrente con el límite cuantitativo expresado en el último de los Fundamentos Jurídicos.
Así por esta nuestra sentencia, que deberá insertarse por el Consejo General del Poder Judicial en la publicación oficial de jurisprudencia de este Tribunal Supremo, definitivamente juzgando lo pronunciamos, mandamos y firmamos Rafael Fernandez Montalvo Manuel Vicente Garzon Herrero Manuel Martin Timon Joaquin Huelin Martinez de Velasco Oscar Gonzalez Gonzalez PUBLICACIÓN.- Leída y publicada fue la anterior sentencia en el mismo día de su fecha por el Magistrado Ponente Excmo. Sr. D. Oscar Gonzalez Gonzalez, estando constituida la Sala en audiencia pública de lo que, como Secretario, certifico.
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STSJ Canarias 126/2019, 12 de Febrero de 2019
...con un trabajador de alta dirección. Añadir, acogiendo lo manifestado en el escrito de impugnación por Aena, que la sentencia del TS de 25 de noviembre de 2010, recurso de casación ordinario 159/2010, que resolvía conflicto colectivo que pedía la anulación o que se dejara sin efecto la decis......